Понятие, цели, задачи и сроки проведения камеральной налоговой проверки

Порядок оформления результатов камеральной налоговой проверки

Права налогоплательщиков при проведении камеральной налоговой проверки

Процедуры, осуществляемые в ходе камерального налогового контроля

Этапы и методы проведения камеральной налоговой проверки

Понятие, цели, задачи и сроки проведения камеральной налоговой проверки

Тема 2. Камеральная налоговая проверка

Камеральная налоговая проверка - это одна из важнейших форм налогового контроля. В соответствии со ст.88 НК РФ камеральная налоговая проверка - это проверка, проводящаяся по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, без специального решения руководителя или заместителя налогового органа о проведении налоговой проверки.

Целями камеральной налоговой проверки являются:

- контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах;

- выявление и пресечение налоговых правонарушений;

- подготовка информации для выбора объекта проведения выездной налоговой проверки.

Правовое регулирование камеральных проверок установлено ст. 88 НК РФ. Вместе с тем на данный институт распространяются и положения ст. 87 НК РФ.

В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов:

- камеральные налоговые проверки;

- выездные налоговые проверки.

Анализ положений ст. 88 НК РФ позволяет выделить следующие задачи камеральной налоговой проверки:

- проверка представленных налогоплательщиком в налоговый орган декларации (расчетов) и документов на предмет ошибок и противоречий в их содержании;

- установление соответствия сведений в этих декларациях (расчетах) и документах и сведений, содержащихся в документах, имеющихся у налогового органа и полученных им в ходе налогового контроля;

- проверка правильности исчисления налоговой базы, арифметического подсчета данных, отраженных в налоговой декларации, исходя из взаимоувязки показателей строк и граф, предусмотренных ее формой;

- проверка обоснованности заявленных налоговых вычетов, правильности примененных налогоплательщиком ставок налога и льгот, их соответствия действующему законодательству.

Камеральная налоговая проверка выполняет также превентивную задачу, состоящую в предупреждении и пресечении нарушения законодательства о налогах и сборах, так как в силу п. 3 ст. 88 НК РФ в случае обнаружения ошибок, противоречий либо несоответствия в документах налоговый орган обязан сообщить об этом налогоплательщику с требованием представить необходимые пояснения или внести соответствующие исправления.

Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Такая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Должностное лицо налогового органа проверяет декларацию (расчет), а также документы, которые согласно положениям НК РФ должны быть представлены вместе с декларацией (расчетом). В результате такой проверки сотрудник налогового органа может выявить:

- ошибки в налоговой декларации (расчете);

- противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах;

- несоответствие сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля.

В этом случае о таких обстоятельствах сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Общие правила проведения камеральных налоговых проверок состоят в следующем:

1) проверки проводятся по месту нахождения налогового органа уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями, без какого-либо специального решения руководителя налогового органа (п. п. 1 и 2 ст. 88 НК РФ);

2) проверяются налоговые декларации (расчеты) и документы, представленные налогоплательщиком, а также другие документы о деятельности налогоплательщика, имеющиеся у налогового органа (п. 1 ст. 88 НК РФ).

Исходя из Постановления Президиума ВАС РФ от 26 июня 2007 г. N 2662/07, наличие представленной налогоплательщиком декларации является обязательным условием для проведения налоговым органом данной проверки.

В общем случае проведение камеральной налоговой проверки является правом налогового органа. Однако в некоторых случаях проведение камеральной проверки обязательно. Так, в силу п. 1 ст. 176 НК РФ если в налоговой декларации по НДС налог заявлен к возмещению, то налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном ст. 88 НК РФ. При представлении уточненных налоговых деклараций, из которых следует право налогоплательщика на возврат излишне уплаченного налога, обязательность камеральной налоговой проверки косвенно следует из п. 11 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. N 98, Постановления Президиума ВАС РФ от 11 октября 2011 г. N 2119/11;

3) при проведении проверок налоговые органы вправе истребовать у налогоплательщиков документы (с определенными ограничениями):

- если налогоплательщик использует налоговые льготы, то могут быть истребованы документы, подтверждающие право на эти налоговые льготы (п. 6 ст. 88 НК РФ).

- если налогоплательщик подал налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, то могут быть истребованы документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов (п. 8 ст. 88 НК РФ).

- если налогоплательщик уплачивает налоги, связанные с использованием природных ресурсов, то могут быть истребованы любые документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты таких налогов (п. 9 ст. 88 НК РФ).

4) в п. 2 ст. 88 НК РФ для налоговых органов установлено общее ограничение при проведении камеральной налоговой проверки: она проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Таким образом, в рамках камеральной налоговой проверки, как правило, проверяются налоговые декларации (расчеты авансовых платежей, расчеты сборов, иные расчеты), представленные самим налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом). При этом налогоплательщик, в соответствии со ст. 81 НК РФ, в любое время может представить уточненную налоговую декларацию (расчет). Тем самым налогоплательщик фактически отказывается от сведений, указанных им в ранее представленной декларации, вследствие чего ее дальнейшая проверка налоговым органом теряет смысл. Соответствующее правило содержится в п. 9.1 ст. 88 НК РФ: в случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном ст. 81 НК РФ, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета). Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (расчета).

Особенности отдельных видов камеральных проверок могут быть специально урегулированы. Так, правила камеральных проверок налоговых деклараций участников договоров инвестиционного товарищества определены в п. 8.1 ст. 88 НК РФ, консолидированной группы налогоплательщиков - в п. 11 ст. 88 НК РФ.

Предметом камеральной налоговой проверки является налог, декларация (расчет) по которому представлена налогоплательщиком в налоговый орган. Соответственно, проверяется только период, отраженный в поданной декларации.

Камеральная налоговая проверка проводится только в отношении документов, служащих основанием для исчисления и уплаты конкретного налога. Например, справка по форме N 2-НДФЛ, которую работодатели обязаны представлять в налоговый орган, не является основанием для исчисления и уплаты НДФЛ. Она не содержит необходимую и достаточную информацию для проверки факта перечисления в бюджет сумм удержанного налоговым агентом налога, т.к. в ней отсутствуют сведения о дате фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, дате фактического получения налогоплательщиком дохода. Следовательно, указанная справка не может считаться необходимым документом для осуществления контроля над правильностью исчисления, удержания и перечисления в бюджет данного налога.

Законодательство о налогах и сборах не содержит указания на обязанность налоговых органов осуществлять проверку представленных налоговыми агентами справок по форме N 2-НДФЛ. Отсюда можно сделать вывод: задолженность по НДФЛ может быть выявлена только в результате выездной налоговой проверки. Такой вывод содержится в Постановлении ФАС Уральского округа от 13.09.2010 N Ф09-6098/10-С2.

В случае непредставления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) налоговый орган не вправе проводить камеральную налоговую проверку, а должен использовать иные формы налогового контроля (Постановление Президиума ВАС РФ от 26.06.2007 N 1580/07).

В частности, НК РФ не предусмотрена возможность проведения камеральной налоговой проверки на основе справки о среднесписочной численности работников без представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) (Письмо Минфина России от 05.05.2010 N 03-02-08/28).

Если налогоплательщик обнаружил в поданной им в налоговый орган декларации факт неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибки, приводящие к занижению суммы налога, подлежащей уплате, он обязан внести необходимые изменения в декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию (п. 1 ст. 81 НК РФ).

Уточненная налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту учета.

Если же организация была реорганизована, уточненные декларации следует подавать по месту учета организации-правопреемника (Письма Минфина России от 05.02.2008 N 03-02-07/1-46, ФНС России от 18.07.2008 N 3-2-14/10). В уточненных декларациях указываются те же коды ОКАТО, которые были указаны в первичных налоговых декларациях, представленных организацией в налоговый орган до ее реорганизации.

Уточненная декларация (расчет) представляется в налоговый орган по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения (п. 5 ст. 81 НК РФ).

Если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщик представит уточненную декларацию (расчет) в порядке, предусмотренном ст. 81 НК РФ, камеральная проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета).

Прекращение камеральной проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика (п. 9.1 ст. 88 НК РФ).

При подаче уточненной налоговой декларации по истечении срока подачи налоговой декларации, а также по истечении срока уплаты налога налогоплательщик освобождается от ответственности, если уточненная налоговая декларация была им представлена до момента, когда он узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки (п. п. 3 и 4 ст. 81 НК РФ).

Возможно ли проведение повторной камеральной налоговой проверки?

Налоговый кодекс РФ не содержит понятия "повторная камеральная проверка". Поэтому ответ на поставленный вопрос в налоговом законодательстве найти нельзя.

Повторная камеральная налоговая проверка фактически означает повторную проверку одной и той же декларации.

Контролирующие органы называют единственную ситуацию, при которой возможна повторная камеральная проверка за тот же отчетный (налоговый) период, - представление налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (Письма УФНС России по г. Москве от 21.02.2011 N 16-15/15881@, Минфина России от 31.05.2007 N 03-02-07/1-267).

В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ налогоплательщик представляет в налоговый орган уточненную декларацию при обнаружении им в налоговой декларации следующих недочетов:

- неотражения или неполноты отражения сведений;

- наличия ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате;

- наличия недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.