Нормативная база

Законодательной основой в области реформирования системы российского бухучёта является Государственная Программа перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учёта и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики, разработанной в соответствии с Распоряжением Председателя Верховного Совета РФ от 14 января 1992 г. Поскольку вопрос о переходе на МСФО тогда ещё не стоял на повестке дня, основной задачей перестройки бухгалтерского и банковского учёта была провозглашена “разработка и внедрение в практику предприятий специального Плана счетов, который позволит:

· давать обобщающую характеристику наличия и движения основных и оборотных средств, материальных активов, долгосрочных вложений, фондов и резервов предприятия;

· собирать в обобщенном виде информацию о затратах предприятия, связанных с осуществлением уставной деятельности и социально – бытовым обслуживанием работников;

· отражать наличие и движение денежных средств в национальной и иностранной валюте, находящихся на расчётных, валютных и других счетах в банках на территории страны и за рубежом, ценных бумагах;

· обобщать информацию о формировании и использовании финансовых результатов деятельности предприятия и состоянии средств, полученных извне на финансирование хозяйственной деятельности (кредиты банка, иные средства финансирования целевых мероприятий) и др.”

План счетов бухгалтерского учёта был разработан при участии группы экспертов Министерства финансов СССР и Центра ООН по транснациональным компаниям и утверждён Приказом Минфина СССР № 56 от 1 ноября 1991 г. (План счетов и Инструкция по его применению были введены в действие с 1 января 1992 г.) Данный План счетов и Положение о бухгалтерской отчётности, введённое также в 1992 г. исходили их того, что учёт капитала осуществляется в организациях, обособленных в имущественном и организационном отношениях от других организаций их собственников. При этом предполагалось, что учёт ведётся на предприятии, которое не предполагает прекращать свою деятельность в обозримом будущем. Таким образом, были законодательно реализованы основные принципы обособленности, непрерывности деятельности предприятия и непротиворечивости, принятые в международной практике.

Следует отметить, что в качестве ориентира для реформирования российского бухучёта предпочтение изначально отдавалось американской системе GAAP. Однако GAAP это по своей сути слабо систематизированная и постоянно изменяющаяся интерпретация принципов и правил бухучёта и методов исчисления прибыли, отражающая только американскую специфику. (Например, начиная с момента своего образования 1973 г., Совет по стандартам финансового учёта США выпустил более 100 положений по бухучёту, из которых 10 % связано с решением концептуальных проблем финансового учёта, 10 % - с решением специфичных для конкретных отраслей проблем, а остальные же 80 % приходятся на пересмотр ранее принятых стандартов). Иными словами, GAAP – это система бухучёта, которая развивается эволюционным путём и подстраиваться под неё нецелесообразно. Поэтому МСФО, основанные на тех же концептуальных принципах, но являющиеся менее детальными и более дешёвыми для внедрения, представляют оптимальную основу для реформирования бухучёта. По словам М. Задорнова “шла борьба между Европейским Союзом и американскими правительственными и профессиональными представителями за то, какую систему примет Россия и ряд союзных республик” Однако в силу определённой ориентации российского законодательства по финансовой отчётности на европейское хозяйственное право (прежде всего немецкое и французское) Россия сделала выбор в пользу МСФО.

С 1993 г. баланс, а с 1996 г. все отчёты стали составляться в нетто – показателях, как это принято международными стандартами. В рамках вышеуказанной Государственной программы Приказом Минфина № 100 от 28 июля 1994 г. было утверждено первое Положение по бухгалтерскому учёту “Учётная политика предприятия” (ПБУ 1/94). С его принятием значительно расширилось применение международных принципов в российском учёте, в частности, последовательность применения учётной политики, полнота отражения всех фактов хозяйственной деятельности, требование осмотрительности, приоритет содержания перед формой, непротиворечивость и рациональность бухгалтерского учёта.

21 ноября 1996 г. был принят основной нормативный акт по бухгалтерскому учёту – Федеральный закон “О бухгалтерском учёте”. В соответствии с п.1 ст. 5 общее методологическое руководство бухгалтерским учётом возложено на Правительство РФ. Законом установлено, что органы, которым предоставлено право регулирования бухгалтерского учёта, вправе утверждать документы трёх уровней:

1. планы счетов бухгалтерского учёта и инструкции по их применению

2. положения (стандарты) по бухгалтерскому учёту, устанавливающие принципы, правила и способы ведения организациям учёта хозяйственных операций, составления и предоставления бухгалтерской отчётности

3. другие нормативные акты и методические указания по вопросам бухучёта”.

Следует отметить, что положения (стандарты) по бухучёту – это нормативные акты, а не нормативы, утверждаемые профессиональными объединениями бухгалтерами, как это понимается в международной практике. Также Приказом Минфина № 10 от 12 февраля 1996 г. был утвержден ещё один важнейший нормативный акт в области реформирования бухучёта – положение по бухучёту “Бухгалтерская отчётность предприятий” (ПБУ 4/96).

Другим документом, отражающим изменения системы бухгалтерского учёта, является Концепция бухгалтерского учёта в рыночной экономике России, одобренная Методологическим советом по бухучёту при Минфине и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров России 29 декабря 1997 г. В ней сформулировано мнение специалистов в области бухучёта к следующим вопросам:

· цель бухгалтерского учёта

· основы организации бухгалтерского учёта

· содержание и требования к информации, формируемой в бухгалтерском учёте

· состав информации, формируемой в бухгалтерском учёте для внешних пользователей

· критерии признания активов, обязательств, доходов, расходов и их оценка

В основу Концепции были положены концептуальные принципы МСФО. По сути, в ней намечены основные задачи по реорганизации российского бухучёта.

Толчком к практической реализации усилий по реформе бухгалтерского учёта стал Указ президента РФ от 3 апреля 1997 г. № 278 “О первоочередных мерах по реализации Послания Президента РФ Федеральному Собранию “Порядок во власти – порядок в стране (О положениях в стране и основных направлениях политики РФ)”. Спустя почти год, 6 марта 1998 г., после длительной и напряжённой работы, Постановлением Правительства № 283 была утверждена Программа реформирования бухгалтерского учёта в соответствии с международными стандартами финансовой отчётности– правовая основа реформы бухучёта. В ней признавалось, что процесс реформирования отечественной системы бухгалтерского учёта отстаёт от общего процесса экономических реформ в России. Целью реформирования называется “приведение национальной системы бухгалтерского учёта в соответствие с требованиями экономики и международными стандартами финансовой отчётности”, а задачи реформы заключаются в том, чтобы:

· “сформировать систему стандартов учёта и отчётности, обеспечивающих

· полезной информацией пользователей, в первую очередь, инвесторов;

· обеспечить увязку реформы бухгалтерского учёта в России с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне;

· оказать методическую помощь организациям в понимании и внедрении реформированной модели бухгалтерского учёта”.

Можно выделить 3 основных направления реформы:

1. нормативное и методологическое обеспечение реформы – в течение 2 предполагалось разработать новые и пересмотреть ранее утверждённые положения по бухгалтерскому учёту, которые включили бы основную массу требований МСФО

2. реорганизация системы управления учётом – предполагается возрастание роли профессиональных организаций в развитии методического обеспечения организации бухучёта (прежде всего Института профессиональных бухгалтеров, созданного в 1997 г.)

3. подготовка и переподготовка кадров – поскольку любая реформа должна начинаться с людей, то данное направление является важнейшей составляющей реорганизации бухучёта (по некоторым оценкам, предстоит переподготовить около 3 миллионов бухгалтеров)

В развитие Программы Правительство издало Распоряжение № 382-р от 21 марта 1998 г., в котором общее методологическое руководство бухгалтерским учётом в РФ было возложено на Министерство финансов (за исключением кредитных учреждений, в отношении которых методологическое руководство осуществляет Центральный Банк РФ).

Распоряжением Правительства РФ от 22 мая 1998 г. № 587-р был утверждён План внедрения положений (стандартов) по бухгалтерскому учёту. В 1998-1999 гг. предполагалось разработать 22 стандарта, классифицированные на 3 группы:

· общие вопросы раскрытия информации

· активы и обязательства организации

· финансовые результаты деятельности организации

Говоря о результатах реализации этого Распоряжения, нужно отметить, что выполнено не полностью - на настоящий момент принято лишь 15 положений (табл. 3.2.1). При этом вместо ряда ПБУ Министерство финансов предполагает методические указания.

Табл.3.1.2.. Положения по бухгалтерскому учёту (в последней редакции)

ПБУ	Название	Приказ Минфина	Дата приказа	Вступление в силу	Соответствующий международный стандарт
1/98	Учётная политика организации	№ 60н	09.12.98	01.01.99	МСФО 1
2/94	Учёт договоров (контрактов) на капитальное строительство	№ 167	20.12.94	01.01.95	МСФО 11
3/00	Учёт имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте	№ 2н	10.01.00	начиная с бухгалтерских отчётов 2000 г.	МСФО 21
4/99	Бухгалтерская отчётность организации	№ 43н	06.07.99	начиная с бухгалтерских отчётов 2000 г.	МСФО 1
5/98	Учёт материально-производственных запасов	№ 25н	15.06.98	01.01.99	МСФО 2
6/97	Учёт основных средств	№ 65н	03.09.97	01.01.98	МСФО 16
7/98	События после отчётной даты	№ 56н	25.11.98	01.01.99	МСФО 10
8/98	Условные факты хозяйственной деятельности	№57н	25.11.98	01.01.99	МСФО 10
9/99	Доходы организации	№107н	30.12.99	01.01.00
10/99	Расходы организации	№107н	30.12.99	01.01.00
11/00	Информация по аффилированным лицам	№ 5н	13.01.00.	начиная с бухгалтерских отчётов 2000 г.	МСФО 28
12/00	Информация по сегментам	№11н	27.01.00	начиная с бухгалтерских отчётов 2000 г.	МСФО 14
13/00	Учет государственной помощи	№ 92н	16.10.00	01.01.01	МСФО 20
14/00	Учет нематериальных активов	№ 91н	16.10.00	01.01.01	МСФО 38
15/01	Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию	№ 60н	02.08.01	01.01.02	МСФО 23

В числе других нормативных актов, формирующих правовую основу реформирования необходимо отметить:

· Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации, утверждённое приказом Минфина от 29.07.98 № 34н – в нём изложены требования к ведению бухучёта, составлению регистров, правилам оценки имущества и обязательств, составлению и предоставлению обязательств.

· Методические указания по бухгалтерскому учёту основных средств (приказ Минфина от 20.07.98 № 33н) – раскрывают в методическом и практическом аспектах правила и способы ведения бухгалтерского учёта основных средств, содержащиеся в ПБУ 6/98.

· Указания по отражению в бухгалтерском учёте операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом и договором простого товарищества (приказ Минфина от 24.12.98 № 68н) – предваряют разработку соответствующего положения (стандарта) по доверительному управлению имуществом.

· Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учёта для субъектов малого предпринимательства (приказ Минфина о 21.12.98 №64н) – в них отражены изменения, произошедшие в методологии ведения бухучёта для данных категорий предпринимательства и предусмотрена упрощенная система бухучёта.

· Приказ Минфина от 13.01.2000 г. № 4н “О формах бухгалтерской отчётности организаций”

Таким образом, уже за несколько лет была создана достаточно солидная законодательная база, составляющая правовое оформление реформы. Очень важно, чтобы совершенствование законодательства не останавливалось, и работа по устранению “белых пятен” продолжилась.