Формы реализации продукции и товаров и соответствующие им условия признания выручки

Форма реализации продукции (товаров)	Условия реализации продукции в соответствии с заключенным договором	Условия признания выручки в финансовой отчетности компании-продавца

 

 

Продолжение табл.8.1

Реализация по схеме «выписать и отложить»	Право собственности на продукцию (товар) переходит к покупа­телю, он признает свою задолженность перед продавцом. Однако по просьбе покупателя доставка продукции (товара) откладывается	Выручка признается при выполнении следующих ус­ловий: 1) существует высокая веро­ятность доставки продукции (товара); 2) договор предусматривает обычные условия расчетов за поставленную продукцию (товар); 3) продукция (товар) име­ется в наличии у продавца и готова к отгрузке покупа­телю
Реализация продукции с условиями ее доставки, установки и проверки	В отчетности продав­ца выручка признает­ся после завершения установки и проверки продукции (товара)	Выручка признается немед­ленно после принятия по­купателем поставки продук­ции (товара) при условиях: 1) простоты установки про­дукции; 2) проведения проверки продукции лишь в целях определения окончательной договорной цены (например, в случае поставки добытых полезных ископаемых)
Продажа по договорам консигнации	Покупатель прини­мает на себя обяза­тельства реализовать продукцию (товар) от лица компании-про­давца	Выручка признается после продажи получателем про­дукции (товара) третьей стороне

 

Продолжение табл.8.1

Продажа в условиях предоплаты продукции (отложенные продажи)	Продукция (товар) доставляется покупа­телю после проплаты последним оконча­тельного платежа	Выручка признается после доставки продукции (това­ра). Выручка может быть признана до осуществления поставки при соблюдении следующих условий: 1) компания-продавец по­лучила значительную часть аванса; 2) продукция (товар) имеет­ся в наличии и готова к поставке; 3) опыт компании-продавца свидетельствует о том, что договор будет выполнен
Продажа с условием последую­щего выкупа продукции (товара)	За компанией-про­давцом сохраняется право в течение опре­деленного договором срока выкупить у по­купателя продукцию (товар)	Выручка признается, если в соответствии с договором к покупателю перешли риски и преимущества владения про­дукцией (товаром). В противном случае (даже в условиях перехода к покупа­телю права собственности на приобретенную продукцию) у компании-продавца выручка не возникает: операция пред­ставляет собой сделку по при­влечению финансирования
Продажа в рассрочку	Оплата приобретен­ной продукции (то­вара) осуществляется частями	Выручка признается на дату продажи в оценке, равной дисконтированной стоимо­сти возмещения

 

Окончание табл.8.1

Продажа пе­чатных изда­ний и другой аналогичной продукции путем про­ведения подписки	Стоимость печатных изданий не меняется от одного периода к другому Стоимость печатной продукции меняется	Выручка признается равно­мерно на протяжении пе­риода, в течение которого осуществляется доставка печатной продукции Выручка признается на основе продажной цены доставленной печатной про­дукции относительно общей расчетной продажной цены всех печатных изданий, ох­ваченных подпиской

Пример 8.3

Продажа с условием последующего выкупа продукции (товаров)

Компания «Дадашев и К» импортирует твердую древесину и выдерживает ее в течение двух лет в особых условиях в целях последующего производства уни­кального паркета, выполняемого по специальным заказам. Стоимость древеси­ны, закупленной у иностранных поставщиков в 2012 г., составила 4 млн долл. В декабре 2012 г. компания заключила договор с банком о продаже всей этой древесины за 4 млн долл., предусмотрев в договоре возможность ее обратного выкупа через два года за 6 млн долл.

Каким образом данная сделка должна быть отражена в отчетности компании «Дадашев и К» за 2012 г.?

Как отмечалось в параграфе 1.3 учебника, МСФО требуют, чтобы в финансо­вой отчетности компаний операции отражались в соответствии с их экономиче­ской сущностью, а не юридической формой. Несмотря на то, что договор явля­ется договором купли-продажи, ему не свойственны черты, присущие обычным продажам. Продукция поставлена в состоянии, когда ни один потребитель ею воспользоваться не может. Продажа осуществлена по необычно низкой цене -по себестоимости. Договором предусмотрена возможность обратного выкупа древесины компанией «Дадашев и К». Он будет проведен с добавлением про­центов к цене первоначального приобретения. Таким образом, рассмотренная в примере сделка должна квалифицироваться как операция привлечения до­полнительного финансирования под залог имущества. Выручка в отчетности ком­пании признаваться не должна, древесина подлежит дальнейшему отражению в балансе компании. В декабре 2012 г. в бухгалтерском учете составлена запись:

Д-т сч. «Денежные средства»

К-т сч. «Долгосрочные займы» 4 млн долл.

В конце 2012 и 2013 гг. будут начислены процентные расходы:

Д-т сч. «Прибыли и убытки»

К-т сч. «Кредиторская задолженность (проценты к уплате)» 1 млн долл.

Пример 8.4

Продажа в рассрочку

Компания, специализирующаяся на продаже спортивных товаров, продает тренажерное оборудование за 200 000 долл. в кредит с оплатой в рассрочку в течение года. Ставка составляет 12%, процентные платежи включены в отпуск­ную цену тренажеров.

Каков порядок признания выручки в отчетности компании?

На дату передачи спортивного оборудования в бухгалтерском учете следует признать выручку в сумме 178 570 долл. (200 000:112%). Процентные платежи составят 21 430 долл. (200 000 - 178 570):

Д-т сч. «Дебиторская задолженность» 200 000

К-т сч. «Выручка» 178 570

К-т сч. «Проценты к получению» 21 430.

Пример 8.5

Продажа печатных изданий и другой аналогичной продукции по подписке Издательство ежемесячно выпускает журнал, реализуя его через специали­зированное агентство. Последнее, в свою очередь, для организации розничных продаж передает журналы в киоски «Роспечать» Москвы. Агентство работает с каждым номером журнала в течение 45 дней после его издания. По истече­нии этого срока нереализованную часть тиража оно может вернуть издательству. В соответствии с заключенным договором право собственности по сделкам об­ратного выкупа переходит к издательству в момент передачи киосками агентству нереализованных журналов. Кроме того, по договору издательство не несет ри­сков, связанных с утратой товара после передачи журнала агентству; все риски и преимущества владения переходят к агентству.

В июле 2012 г. издательство отгрузило в адрес агентства 10 000 экз. журна­ла № 6 на сумму 800 000 руб. Себестоимость тиража составила 560 000 руб. Известно, что в том же объеме были произведены отгрузки журнала № 5 в июне, при этом в июле 3500 экз. этого номера были возвращены агентству - их не удалось реализовать.

В какой момент и в какой сумме следует признать выручку в бухгалтерском учете издательства исходя из требований МСФО 18?

В соответствии с МСФО 18 важнейшим критерием признания выручки являет­ся переход к покупателю рисков и преимуществ владения продукцией. Как следу­ет из договора, риски переходят к агентству в момент передачи тиража журнала. Таким образом, в бухгалтерском учете издательства выручку следует признать в момент передачи тиража агентству. В июле 2012 г. была составлена бухгалтер­ская запись:

Д-т сч. «Дебиторская задолженность»

К-т сч. «Выручка» 800 000 руб.

Учитывая процент возврата нереализованных журналов (3500: 10 000 х х 100% = 35%), далее начисляют резерв по долгам (предполагаемым к возвра­ту), уменьшающий признанную выручку на размер ожидаемых возвратов: Д-т сч. «Выручка»

К-т сч. «Резерв по долгам (предполагаемым к возврату)» 280 000 руб.

(800 000 х 0,35).

Одновременно с выручкой МСФО 18 требует признать расходы. Для этого в бухгалтерском учете издательства отражают себестоимость реализованного ти­ража:

Д-т сч. «Себестоимость»

К-т сч. «Готовая продукция» 560 000 руб.

Признанные затраты корректируются с учетом процента возврата:

Д-т сч. «Себестоимость продаж»

К-т сч. «Готовая продукция» (196 000 руб.)

(560 000 х 0,35).

Аналогичные проводки будут составлены по операциям следующих месяцев года. Процент ожидаемых возвратов издательство будет рассчитывать на осно­ве данных предыдущего месяца или исходя из годового процента возвратов, что должно быть указано в учетной политике издательства.

В случае предоставления услуг (выполнения работ) выручка признается, если существует возможность надежной оценки результа­тов сделки. При этом оценивается степень завершенности сделки на дату представления финансовой отчетности. Для этого руковод­ствуются принципами, применяемыми для договоров строительно­го подряда (см. МСФО 11 «Договоры подряда»).

МСФО 18 определено, что результаты сделки могут быть на­дежно оценены при выполнении следующих условий:

• сумма выручки может быть надежно измерена;

• существует высокая вероятность поступления в компанию
экономических выгод;

• понесенные и возможные затраты, связанные с предоставле­нием услуг, могут быть надежно оценены;

• имеется возможность надежного определения стадии завер­шенности, на которой находится выполнение договора.

Единого способа оценки степени завершенности работ по до­говору нет. Из ряда существующих компания должна выбрать тот, применение которого обеспечит получение надежной оценки пре­доставленных услуг (выполненных работ). В их числе:

1)метод, основанный на анализе отчетов о выполненной работе
(метод «принятых работ»);

2)метод оценки стоимости оказанных услуг путем расчета про­цента от их общего объема;

3)метод, основанный на отнесении понесенных затрат к их
общей ожидаемой сумме.

Если конечная сумма дохода по договору оказания услуг не мо­жет быть надежно оценена, выручка должна признаваться лишь в сумме признанных возмещаемых расходов. В том случае, когда уве­ренности в получении дохода от оказания услуг нет, все понесен­ные в связи с ними затраты списываются в расходы.

В табл. 8.2 представлен порядок признания выручки в зависи­мости от вида оказываемых услуг.

Таблица 8.2