double arrow

Аудит операций с нематериальными активами


В хозяйственной деятельности большинства предприятий нематери­альные активы составляют сравнительно немногочисленную группу объ­ектов учета и операции с ними не носят систематического характера. Поэтому аудиторские процедуры должны быть направлены, как правило, на сплошное изучение систем их учета и контроля.

Источниками информации об операцияхс нематериальными активами являются:договоры купли-продажи (создания) объектов нематериальных активов, авторские договоры, акты приемки-передачи объектов немате­риальных активов, свидетельства на право пользования, лицензии, про­токолы собраний учредителей, протоколы о внесении объектов немате­риальных активов в уставный капитал (простое товарищество) и согласо­вании их стоимости, карточки учета нематериальных активов (ф. № НМА-1), инвентарные книги, акты списания нематериальных акти­нов, учетные регистры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 04, 05. 60, 76, 91, 97 и др.. Главная книга, Положение об учетной политике предприятия и др.

Для достижения цели аудита операций с нематериальными активами аудиторы должны решить рядзадач:

- изучить состав и структуру нематериальных активов, подтвердить пра­во собственности на них;

- подтвердить первичную оценку систем внутреннего контроля и бух­галтерского учета нематериальных активов;

- установить правильность отражения в учете операций с нематериальными активами;

- подтвердить достоверность начисления и отражения в учете амортизации по нематериальным активам;

- оценить качество инвентаризаций нематериальных активов.

В начале проверки операций с нематериальными активами аудиторы должны убедиться, что объекты, которые отражены в составе нематери­альных активов предприятия, в действительности являются таковыми, то есть имеют характерные для нематериальных активов особенности:

- отсутствие материально-вещественной формы;

- возможность идентификации (выделения, отделения) от другого иму­щества;

- использование в производстве продукции (работ, услуг) либо для
управленческих нужд предприятия;

- использование в течение длительного времени, то есть срока полезно­
го использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обыч­ного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- предприятием не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

- способность приносить предприятию экономические выгоды (доход) в будущем;

- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у предприятия на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор приобретения патента, товарного знака и т. п.).

Чтобы подтвердить принадлежность объектов к нематериальным активам, аудиторам следует на основании изучения первичных документов и учетных регистров сопоставить перечень числящихся на предприятии нематериальных активов с перечнем, утвержденным действующими нормативными актами. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007) к нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты: исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель; исключительное авторское право на компьютерные программы, базы данных; имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем; исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров; исключительное право патентообладателя на селекционные достижения; деловая репутация предприятия и организационные расходы; расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада учредителей уставный (складочный) капитал предприятия).

Для подтверждения первичной оценки систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета нематериальных активов аудиторы на основе полученной информации заполняют заранее разработанные тесты. По результатам тестирования устанавливается оценка надежности систем и сравнивается с первоначальной оценкой, полученной на стадии планирования аудита. Если такая оценка окажется ниже первоначальной, то необход­имо скорректировать объем и порядок проведения других аудиторских процедур. Аудиторы определяют объекты повышенного внимания при планировании контрольных процедур и уточняют аудиторский риск.

На следующем этапе проверки аудиторы изучают правильность оценки нематериальных активов и отражения на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операции по их движению. Для этого устанавливается способ приобретения предприятием нематериальных активов и соответствие ему примененной к нематериальным активам оценки, регламентированной нормативными документами. Аудиторам следует обратить внимание на правильность формирования первоначальной стоимости нематериальных активов в зависимости от способа их поступления на предприятие.

Первоначальная стоимость должна определяться для объектов нематериальных активов:

- приобретенных за плату - как сумма фактических затрат предприятия
на приобретение за исключением налога на добавленную стоимость и
иных возмещаемых налогов. Если стоимость объекта нематериальных
активов при приобретении была выражена в иностранной валюте, то
его опенка производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка РФ, действующему на
дату принятия объекта к бухгалтерскому учету;

- созданных самим предприятием - как сумма фактических расходов на создание, изготовление (израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций по контрагентским договорам, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т. п.), за исключением налога на добавленную стоимость ииных возмещаемых налогов. Нематериальные активы считаются созданными в случае, если: исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности принадлежит предприятию; свидетельств на товарный знак или на право пользования наименованием мест происхождения товара выдано на имя предприятия;

- внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал предпри­ятия - в их денежной оценке, согласованной учредителями (участни­ками) предприятия;

- полученных предприятием по договору дарения (безвозмездно) - по
их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету;

- полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами - по стоимости ценностей,
переданных или подлежащих передаче предприятием. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче, устанавливают исходя
из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно предпри­ятие определяет стоимость аналогичных ценностей.

Аудиторы должны выполнить арифметический контроль проверяемых показателей, а также подтвердить правильность оформления первичных документов, обосновывающих оценку нематериальных активов.

В процессе установления правильности корреспонденции счетов, ауди­торы сравнивают бухгалтерские проводки, указанные в учетных регистрах предприятия и схемах корреспонденции счетов.

Проверка операций по выбытию нематериальных активов (реализация на сторону, внесение в виде вклада в уставный капитал, передача по до­говору дарения, списание в связи с полной амортизацией и потерей полезных свойств и др.) включает изучение правильности оформления документов по выбывшим нематериальным активам и отражения их в учете. Все операции, связанные с выбытием нематериальных активов, отражаются с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы". Следует знать, что убыток, возникающий при списании не полностью амортизированиых нематериальных активов, а также реализации их по цене ниже остаточной стоимости, не уменьшает налогооблагаемую прибыль. Убыток от безвозмездной передачи нематериальных активов списывается за счет прибыли, остающемся в распоряжении предприятия после налогообло­жения. Прибыль от реализации нематериальных активов для целей нало­гообложения корректируется на индекс инфляции (ИРИП).

Проверяя операции по начислению амортизации по нематериальным активам, аудиторы должны подтвердить правильность применения уста­новленного в учетной политике способа начисления амортизации, досто­верность расчета сумм амортизационных отчислений и отражения их на счетах бухгалтерского учета. Амортизация нематериальных активов может производиться одним из следующих способов: линейным способом, спо­собом уменьшаемого остатка или способом списания стоимости пропор­ционально объему продукции (работ). Выбранный способ по группе од­нородных нематериальных активов должен применяться в течение всего их срока полезного использования.

Аудиторы должны знать, что амортизационные отчисления по нема­териальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо его выбытия с бухгал­терского учета в связи с уступкой (утратой) предприятием исключитель­ных прав на результаты интеллектуальной деятельности. Амортизацион­ные отчисления по нематериальным активам должны отражаться в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начис­ляться независимо от результатов деятельности предприятия в отчетном периоде. По данным учетной политики аудиторам следует также устано­вить применяемый способ отражения амортизационных отчислений по нематериальным активам в бухгалтерском учете: путем накопления соот­ветствующих сумм на отдельном счете либо путем уменьшения первона­чальной стоимости объекта. Особый порядок начис­ления амортизации установлен для организационных расходов - их пер­воначальная стоимость погашается равномерно в течение двадцати лет (но не более срока деятельности предприятия).

Изучая операции с нематериальными активами, аудиторам необходи­мо обратить внимание на возможное ошибочное включение в их состав различных лицензий со сроком использования до одного года (например, лицензии на право торговли, транспортные лицензии и др.). Такие ли­цензии должны учитываться на счете 97 "Расходы будущих периодов". Поэтому ежегодно должна проводиться инвентаризация нематериальных активов. Ее отличительная особенность - изучение не самих объектов учета, а документов, подтверждающих наличие таких объектов. Оценивая качество такой инвентаризации, аудиторы рассматривают подробный список нематериальных активов и прилагаемые к нему правоустанавли­вающие документы. В списке должны быть указаны: перечень всех объ­ектов нематериальных активов, принятых на учет; дата и основание по­ступления на предприятие: срок полезного использования каждого объекта: объекты, по которым начисляется амортизация: первоначальная стоимость; норма и сумма фактически начисленной амортизации. Обна­руженные в ходе проверки ошибки и нарушения фиксируются в рабочей документации аудиторов и определяется их количествен­ное влияние на показатели бухгалтерской отчетности.

Анализ аудиторской практики свидетельствует, что наиболее распро­страненными ошибками, которые выявляются в ходе проверки операций с нематериальными активами, являются следующие:

- отсутствие первичных приходных документов пли оформление их с
нарушением установленных требований;

- неправильное отнесение отдельных видов расходов к нематериальным
активам;

- неправильное начисление амортизации по отдельным объектам нема­териальных активов.


Сейчас читают про: