Заявления руководства клиента

Таблица 3.12. Перечень аудиторских процедур при оценке работы эксперта

Таблица 3.11. Элементы взаимосвязи между внутренним аудитом и внешним аудитором

Таблица 3.10. Объем и цели внутреннего аудита

Таблица 3.9. Процедуры, выполняемые главным аудитором

Другой аудитор должен сотрудничать с главным аудитором. При этом сотрудничестве другой аудитор сообщает главному аудитору о любых аспектах своей работы. Аналогично, в соответствии с правовыми и профессиональными нормами, другой аудитор должен быть информирован о любых аспектах, о которых стало известно главно­му аудитору и которые могут серьезно повлиять на работу другого аудитора.

В отношении разделения ответственности между аудиторами необходимо отметить следующие национальные правила некоторых стран, позволяющие главному аудитору формировать аудиторское мнение о финансовой отчетности экономического субъекта исклю­чительно на основе отчетов другого аудитора. Главный аудитор формирует свое мнение на основе отчетов другого аудитора, в его за­ключении должен быть четко указан этот факт и значимость той части финансовой отчетности, которая была проверена другим ау­дитором.

В процессе проверки аудитор может использовать работу внут­реннего аудита. При этом он обязан руководствоваться стандартом 610 «Рассмотрение р а б о т ы в н у т р е н н е г о аудита». Стандарт включает следующие параграфы: введение, объем и цели внутреннего аудита, взаимосвязь между внутренним и внешним аудиторами, понимание и предварительная оценка внутреннего аудита, сроки взаимодейст­вия и координации работы, оценка и проверка работы внутреннего аудита.

Данный стандарт не применяется, если внутренние аудиторы экономического субъекта оказывают помощь внешнему аудитору при проведении внешней проверки.

Внутренний аудит — деятельность по оценке, осуществляемая внутренней службой организации. В частности, в функции внутрен­него аудита входят проверка, оценка и мониторинг адекватности и эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контро­ля.

Стандарт определяет, что результаты работы внутреннего аудита могут быть полезны для внешнего аудитора. Однако при этом не следует забывать об исключительной ответственности внешнего ау­дитора за выражение аудиторского мнения.

Объем и цели внутреннего аудита различны. Они зависят от раз­меров и структуры организации, а также от требований ее руково­дства. В целом объем и цели внутреннего аудита приведены в табл. 3.10.

Между внутренним и внешним аудитом существует взаимосвязь, элементы которой представлены в табл. 3.11.

При планировании аудиторской проверки внешний аудитор должен получить представление о деятельности внутреннего аудита. При эффективном внутреннем аудите можно изменить характер и сроки аудита, а также уменьшить объем внешних аудиторских про­цедур.

Внешний аудитор оценивает функции внутреннего аудита, если считает, что внутренний аудит имеет отношение к определенным участкам внешней проверки. Функции внутреннего аудита оценива­ются исходя из следующих критериев:

• организационный статус службы внутреннего аудита. Внеш­ний аудитор оценивает влияние этого статуса на объектив­ность внутренних аудиторов. Внутренние аудиторы должны отчитываться перед вышестоящим руководством и независи­мы от линейного руководства. Внутренние аудиторы должны свободно общаться с внешним аудитором;

• объем функций. Внешний аудитор оценивает характер и объем заданий, выполняемых внутренним аудитом. Он должен оп­ределить, следует ли руководствоваться рекомендациями внутреннего аудита;

• техническая компетентность. Внешний аудитор оценивает политику найма и обучения внутренних аудиторов, их опыт и профессиональную компетентность;

• должная профессиональная тщательность. Внешний аудитор оценивает процесс планирования и контроля внутренних проверок. Для этого анализируются соответствующие ауди­торские пособия, рабочие программы и рабочие документы.

При использовании работы внутреннего аудита следует опреде­лить сроки взаимодействия и условия координации совместной рабо­ты. Внешний аудитор должен рассмотреть предварительный план внутреннего аудита и обсудить его содержание. Это необходимо для согласования сроков работы, объема и уровня аудиторской провер­ки, предлагаемых методов формирования выборки и порядка доку­ментального оформления выполненной работы.

Взаимодействие внешнего аудитора с внутренними аудиторами должно быть эффективным. Для этого их встречи проходят через определенные интервалы времени и в течение всего периода про­верки. Внешний аудитор должен знать о всех важных фактах внут­ренней проверки, содержании внутренних аудиторских отчетов и получить доступ к ним. В свою очередь внешний аудитор должен информировать внутреннего аудитора о любых важных фактах внешней проверки, которые могут повлиять на работу внутреннего аудита.

Внешний аудитор обязан осуществить проверку и оценку работы внутреннего аудита, если он намерен использовать ее результаты. Проверке подлежат следующие аспекты:

• выполнение работы аудиторами, имеющими соответствующее образование и профессиональные навыки;

• осуществление контроля и документального оформления ра­боты ассистентов;

• получение достаточных и уместных аудиторских доказа­тельств;

• соответствие подготовленных отчетов результатам выполнен­ной работы;

• анализ необычных вопросов, выявленных при внутреннем ау­дите.

Характер, сроки и объем проверки работы внутреннего аудита зависят от оценки аудиторского риска, существенности соответст­вующей сферы аудита и предварительной оценки внутреннего аудита. Такая проверка включает исследование уже проверенных внутрен­ним аудитором статей, других подобных статей и наблюдение за ра­ботой внутренних аудиторов.

Внешний аудитор должен документально оформить свои выво­ды по оценке работы внутреннего аудита.

Международный стандарт 620 «Использование работы эксперта»

применяется при привлечении к проверке эксперта и включает разделы: введение, определение необходимости использования ра­боты эксперта, оценка компетентности, объективности и работы эксперта.

Работа эксперта используется в качестве аудиторского доказа­тельства и должна соответствовать целям аудита.

В качестве эксперта привлекаются физическое лицо или фирма, обладающие специальными навыками, знаниями и опытом в ка­кой-либо области, отличной от бухгалтерского учета и аудита, на­пример актуарий, инженер.

Эксперта может привлечь экономический субъект, аудитор, на­емный работник субъекта, наемный работник аудитора.

Если аудитор привлекает эксперта, последний выступает в роли служащего-эксперта. Поэтому аудитор должен оценивать выводы и работу эксперта с точки зрения работы служащего.

Работа эксперта используется в следующих случаях:

• при оценке определенных видов активов (земли, зданий, сооружений, оборудования, предметов искусства и драгоценных
камней);

• при определении количества и физического состояния акти­вов (запасов природных ресурсов, подземных природных ре­сурсов и запасов нефти);

• при исчислении полезного срока эксплуатации сооружений и оборудования;

• при определении сумм с использованием специальных мето­дов (актуарная оценка);

• при определении объема выполненных и незавершенных строительных работ по контрактам;

• при подготовке юридических заключений по содержанию до­говоров, законов и нормативных актов.

Работа эксперта подтверждается аудиторскими доказательства­ми в виде отчетов, заключений, оценок и актов.

Однако эксперт привлекается к выполнению работ, связанных с аудитом, не всегда. Необходимость привлечения эксперта должен оценить аудитор. Для этой цели он учитывает:

• существенность статьи финансовой отчетности;

• риск искажения информации;

• количество и качество других аудиторских доказательств.
При использовании работы эксперта аудитору важно оценить

компетентность и объективность эксперта, объем и качество его ра­боты. Перечень аудиторских процедур при оценке работы эксперта приводится в табл. 3.12.

Эксперт может не представить достаточные и уместные аудитор­ские доказательства. В этом случае аудитор может провести беседы с представителями субъекта и экспертом, выполнить дополнитель­ные аудиторские процедуры, пригласить другого эксперта или мо­дифицировать аудиторское заключение.

При выдаче модифицированного аудиторского заключения ау­дитор вправе сослаться на работу эксперта или изложить ее содер­жание. Эта ссылка в заключении дается как оговорка. Однако жела­тельно предварительно получить разрешение эксперта на такую ссылку.

Согласно международным требованиям при выдаче безусловно положительного аудиторского заключения аудитор не имеет права ссылаться на работу эксперта.

В процессе аудиторской проверки руководство субъекта может делать заявления, которые используются в качестве аудиторских до­казательств. Требования в отношении документального оформления заявлений и процедур их оценки приводятся в стандарте 580 «Заяв­ления руководства». Этот стандарт используется и в том случае, если руководство организации отказывается предоставить соответствую­щие заявления. Стандарт включает следующие параграфы: введе­ние, заявления руководства в качестве аудиторского доказательства, документальное оформление заявлений, действия аудитора в случае отказа руководства предоставить заявления.

Аудитор должен получить доказательства того, что руководство организации признает свою ответственность за достоверное пред­ставление финансовой отчетности. Эти доказательства могут быть получены из протоколов заседаний совета директоров или заверен­ной соответствующими подписями копии финансовой отчетности, а также из письменных заявлений руководства организации.

Письменные заявления от руководства получают по вопросам, которые являются существенными для финансовой отчетности. По­лучение письменных заявлений должно быть предусмотрено в том случае, если невозможно получить достаточные и уместные доказа­тельства при проведении аудиторских процедур. Стандарт устанав­ливает, что заявления могут быть получены в устной форме, но обя­зательно должны подтверждаться письменными заявлениями. Это необходимо для устранения недоразумений между руководством ор­ганизации и аудитором. Кроме того, письменные заявления являют­ся лучшим аудиторским доказательством, чем устные.

Запрашивая у руководства письменные заявления, аудитор огра­ничивает круг вопросов, которые вместе или по отдельности могут быть существенными для финансовой отчетности. Он поясняет ру­ководству, почему считает эти вопросы существенными.

На конкретный запрос руководство организации представляет аудитору множество заявлений. При их получении аудитору следует:

• получить аудиторские доказательства, подтверждающие заяв­ления руководства, из внутренних или внешних источников;

• оценить объективность заявлений и их соответствие прочей информации, полученной в процессе аудита;

• определить степень информированности лиц, предоставив­ших заявления по конкретным вопросам.

Необходимо отметить, что заявления руководства не могут заме­нить другие аудиторские доказательства, которые следует собрать аудитору. Если аудитор не может получить достаточные и уместные доказательства, которые являются существенными для финансовой отчетности, данный факт рассматривается как ограничение объема аудита. При этом аудитор должен быть уверен в том, что такие до­казательства существуют и должны быть доступны для проверки.

Заявления руководства могут противоречить другим аудитор­ским доказательствам. В этом случае аудитор должен изучить содержание противоречий и проанализировать достоверность заявлений руководства.

Заявления руководства являются рабочими документами ауди­тора. Кроме того, в качестве рабочих используются документы, под­тверждающие факт получения аудитором заявлений и содержащие краткие беседы с руководством.

Документальное оформление заявления руководства может иметь следующий вид:

• письма-заявления от руководства;

• письма аудитора, в котором излагается его понимание заявле­ний руководства и которое затем подтверждается руково­дством;

• соответствующих протоколов заседаний совета директоров или подписанного руководством экземпляра финансовой от­четности.

Письмо-заявление руководства должно содержать элементы, представленные в табл. 3.13.