Порядок рассмотрения случаев мошенничества и ошибок

Таблица 4.1. Содержание аудиторских процедур п р и проверке фактов несоблюдения законодательства

Тип аудиторских процедур	Содержание аудиторских процедур
Процедуры, направленные на выявление несо­блюдения законов и нор­мативных актов	• Опрос руководства организации о соблюдении законов и нормативных актов • Проверка переписки с соответствующими органа­ ми регулирования и лицензирующими органами

Окончание табл. 4.1

Тип аудиторских процедур	Содержание аудиторских процедур
	• Опрос руководства организации о соблюдении тех законов и нормативных актов, которые оказы­вают влияние на определение существенных сумм и раскрываемые сведения в финансовой от­ четности. Эти нормативные документы относятся к форме и содержанию финансовой отчетности, особым отраслевым требованиям, требованиям по учету операций по правительственным кон­ трактам, начислению и признанию расходов для расчета налога на прибыль или затрат на пенси­онное обеспечение • Ознакомление с протоколами собраний • Запросы в адрес руководства и юристов о судеб­ных разбирательствах, исках, санкциях • Получение письменных заявлений руководства о том, что аудитору сообщены все факты несоблю­дения законов и нормативных актов
Процедуры, применяе­мые при выявлении фак­тов несоблюдения зако­нодательства	• Получение представления о характере несоблю­дения законодательства и обстоятельствах, при которых оно имело место • Получение информации о влиянии несоблюдения законодательства на финансовую отчетность • Оценка таких возможных финансовых последст­вий, как пени, штрафы, санкции, ущерб, угроза конфискации активов, вынужденное прекращение деятельности, судебные разбирательства • Оценка необходимости раскрытия возможных фи­нансовых последствий в финансовой отчетности. • Оценка достоверности и объективности финансо­вой отчетности организации • Документальное оформление выявленных фактов несоблюдения законодательства и обсуждение их с руководством организации (копии записей бух­галтерского учета или документов, конспекты бе­сед) • Возможные консультации с юристами о правовых последствиях несоблюдения законов и дальней­ших действиях аудитора • Пересмотр оценки аудиторского риска и досто­верности заявлений руководства организации в том случае, если оно умолчит о фактах несоблю­дения законодательства в своих заявлениях

В стандарте приводятся примеры признаков, которые указыва­ют на несоблюдение законодательства:

• расследование, проводимое государственными департамента­ми, наличие штрафов и пеней;

• оплата услуг, не определенных в договорах, выдача ссуд кон­сультантам, связанным сторонам, их работникам или государ­ственным служащим;

• значительные суммы комиссионного вознаграждения или вознаграждения посреднику;

• закупки по ценам значительно выше или ниже рыночных иен;

• необычные наличные платежи, закупки, оплачиваемые кассо­выми чеками на предъявителя, переводы средств на номер­ные банковские счета;

• необычные операции с компаниями, зарегистрированными в налоговых оффшорных зонах;

• перечисление платежей за товары и услуги не в ту страну, из которой поставлялись товары и услуги;

• наличие системы бухгалтерского учета, которая не обеспечи­вает адекватного отражения операций и достаточных доказа­тельств при аудите;

• хозяйственные операции, не учитываемые надлежащим обра­зом;

• комментарии в средствах информации.

Аудитор вправе сообщить о несоблюдении законодательства руко­водству организации, пользователям аудиторского заключения, ор­ганам регулирования и правоохранительным органам. При этом он должен соблюдать определенные правила.

О выявленных фактах несоблюдения законодательства аудитор сообщает ревизионной комиссии, совету директоров и высшему руково­дству организации. В малозначительных случаях или при отсутствии последствий аудитор может не сообщать о фактах несоблюдения за­конов. Кроме того, он может заранее оговорить с руководством ха­рактер вопросов, о которых будет сообщать. Однако, если несоблю­дение законов является преднамеренным и существенным, аудитор немедленно должен сообщить об этом факте.

Если аудитор имеет сведения о том, что руководство организа­ции причастно к факту несоблюдения законодательства (включая совет директоров), он обязан проинформировать об этом вышестоя­щий орган организации, ревизионную комиссию или наблюдатель­ный совет этой вышестоящей организации.

Пользователи финансовой отчетности информируются о несо­блюдении законодательства посредством аудиторского заключения. Если аудитор обнаружил существенный факт несоблюдения законо­дательства, он должен выразить условно-положительное или отри­цательное заключение. Организация может препятствовать аудитору в получении достаточных и уместных аудиторских доказательств в отношении фактов несоблюдения законов и нормативных актов. В этом случае аудитору следует выразить условно-положительное мнение или отказаться от выражения мнения на основании ограни­чения объема аудита.

При проведении аудита аудитор должен соблюдать основной принцип этики — конфиденциальность информации. Следование этому принципу не позволяет аудитору сообщать о фактах несоблю­дения законодательства третьим лицам (органам регулирования и правоохранительным органам). Тем не менее существуют обстоятель­ства, при которых аудитор вправе не соблюдать требование конфи­денциальности информации. Соблюдение аудитором конфиденци­альности не является обязательным в силу закона или решения суда. Например, в отдельных странах аудиторы обязаны информи­ровать контрольные органы о несоблюдении законодательства фи­нансовыми организациями. При таких обстоятельствах аудитор дол­жен получить консультацию юриста.

Аудитор может отказаться от проведения аудита в с л е д у ю щ и х случаях:

• если субъект не принимает никаких действий по исправле­нию последствий несоблюдения законов;

• при наличии подозрений в причастности руководства органи­зации к несоблюдению законов и нормативных актов, что мо­жет поставить под сомнение достоверность заявлений руково­дства.

В любом случае аудитору рекомендуется обратиться за консуль­тацией к юристу.

Международная практика разрешает действующему аудитору организации проинформировать аудитора, которому было предло­жено провести аудит, о наличии профессиональных причин, по ко­торым аудитору, получившему предложение о проведении аудита, следует отказаться от его принятия. При этом должны учитываться этические нормы и законодательные ограничения, имеющиеся в ка­ждой отдельной стране. Кроме того, действующий аудитор должен получить разрешение клиента на обсуждение состояния дел клиента с аудитором, получившим предложение о проведении аудита.

Международный стандарт 240 «Ответственность аудитора по рас­смотрению мошенничества и ошибок в процессе аудита финансовой от­четности» регулирует обязанности аудитора. Стандарт включает сле­дующие разделы: введение, ограничения, присущие аудиту, проце­дуры, проводимые при наличии признаков мошенничества или ошибки, сообщение о факте мошенничества или ошибки, отказ от проведения аудита.

Термин «мошенничество» означает преднамеренное действие, совершенное одним или несколькими лицами из числа руководите­лей или сотрудников организации или третьими лицами, повлекшее неправильное представление финансовой отчетности. В качестве мошенничества рассматриваются следующие действия:

• манипуляция, фальсификация, изменение учетных записей или документов;

• незаконное присвоение активов;

• сокрытие или пропуск операций в учетных записях или доку­ментах;

• отражение в учете несуществующих операций;

• неправильное применение учетной политики.

Термин «ошибка» означает непреднамеренные погрешности, до­пущенные в финансовой отчетности. В качестве ошибок рассматри­ваются следующие действия:

• математические ошибки или описки в учетных записях или данных бухгалтерского учета;

• упущение фактов или их неверная интерпретация;

• неправильное применение учетной политики.

Стандарт разграничивает ответственность руководства и аудито­ра по предотвращению и обнаружению фактов мошенничества и ошибок.

Обязанности по предотвращению и обнаружению фактов мо­шенничества и ошибок возлагается на руководство организации. Руководство организации обязано организовать и обеспечить эф­фективную работу систем бухгалтерского учета и внутреннего кон­троля. Однако эти системы не могут полностью исключить возмож­ность мошенничества и ошибок.

Аудитор не несет ответственность за предотвращение фактов мошенничества и ошибок. Вместе с тем проведение ежегодного ау­дита способствует предотвращению таких фактов.

В процессе планирования и проведения аудиторской проверки аудитор должен оценить риск существенных искажений финансо­вой отчетности в результате мошенничества или ошибки. С этой це­лью он должен запросить у руководства организации информацию обо всех ранее обнаруженных фактах мошенничества и ошибок.

Существует ряд условий и событий, которые могут увеличить риск мошенничества и ошибок:

• сомнения в честности и/или компетентности руководства ор­ганизации;

• необычное внутреннее и внешнее давление;

• необычные операции;

• проблемы с получением достаточных и уместных аудиторских доказательств и др.

Примеры условий и событий, повышающих риск мошенничест­ва и ошибок, приводятся в табл. 4.2.