Отчет об изменениях капитала

Тема 4. Содержание и порядок формирования приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках

Содержание и порядок формирования статей отчета о прибылях и убытках

Понятие и классификация доходов и расходов для целей бухгалтерского учета

Равно Совокупный финансовый результат периода

Равно Чистая прибыль (убыток)

Равно Прибыль (убыток) до налогообложения

Равно Прибыль (убыток) от продаж

прибавляются Доходы от участия в других организациях

прибавляются Проценты к получению

вычитаются Проценты к уплате

прибавляются Прочие доходы

вычитаются Прочие расходы

вычитается Текущий налог на прибыль

вычитаются Изменения отложенных налоговых активов

(или прибавляются) и отложенных налоговых обязательств

Справочно: ± Результат от переоценки внеобротных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода и результат от прочих операций

Справочно: Базовая прибыль (убыток) на акцию, разводненная прибыль (убыток) на акцию

Показатели Отчета о прибылях и убытках представляются за отчетный период и за аналогичный период прошлого года.

В отчете о прибылях и убытках представляются доходы и расходы организации.

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Классификация доходов:

1) доходы от обычных видов деятельности – это выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг;

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связанно с этой деятельностью (арендная плата).

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (лицензионные платежи (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности).

В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью.

Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации;

(Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива.)

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

2) прочие доходы, к которым относятся следующие поступления:

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

- прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

- поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

- проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке;

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

- поступления в возмещение причиненных организации убытков;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

- курсовые разницы;

- сумма дооценки активов;

- поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п.;

-и др.

Классификация расходов:

1) расходы от обычных видов деятельности – это расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг;

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью.

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью.

В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью.

Расходы по обычным видам деятельности формируют:

- расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

- расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам: материальные затраты; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие затраты.

2) прочие расходы, к которым относятся:

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

- отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

- курсовые разницы;

- сумма уценки активов;

- перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

- расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.);

- и др.

В бухгалтерском учете финансовый результат хозяйственной деятельности определяется подсчетом и балансированием всех прибылей и всех убытков (или потерь) за отчетный период. Для этого используется счет 99 «Прибыли и убытки». Сальдо данного счета (дебетовое – убыток, кредитовое – прибыль) отражает финансовый результат хозяйственной деятельности по кумулятивному принципу, т.е. данные накапливаются на счете нарастающим итогом с начала отчетного года. Следовательно, Отчет о прибылях и убытках формируется на основании данных накопленных на счете 99, с учетом оборотов по счетам 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы».

Таблица – Порядок формирования показателей отчета о прибылях и убытках

Наименование строки	Данные бухгалтерского учета или порядок расчета	Пояснения	Основание
Выручка	ОК по субсчету 90-1 «Выручка» минус ОД по субсчетам 90-3 «НДС», 90-4 «Акцизы», 90-5 «Экспортные пошлины»	По строке отражается информация о выручке (доходах по обычным видам деятельности), полученной организацией. Выручка отражается «нетто», т.е. за вычетом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей.	п. 18 ПБУ 9/99, п. 27 ПБУ 2/2008
Себестоимость продаж	ОД по счету 90 субсчет 2 в корреспонденции со счетами 20, 23, 29, 41, 43, 40 и др.	По данной строке отражается информация о расходах по обычным видам деятельности, которые сформировали себестоимость проданных товаров, продукции, выполненных работ и оказанных услуг.	п. п. 9, 21 ПБУ 10/99
Валовая прибыль (убыток)	«Выручка» минус «Себестоимость продаж»	По данной строке отражается информация о прибыли от обычных видов деятельности, рассчитанной без учета коммерческих и управленческих расходов (если в соответствии с учетной политикой организации управленческие расходы признаются условно-постоянными и показываются обособленно).	п. 23 ПБУ 4/99
Коммерческие расходы	Оборот по дебету 90-2 с кредита счета 44	По данной строке отражается информация о расходах по обычным видам деятельности, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг (коммерческих расходах организации).	п. п. 5, 7, 21 ПБУ 10/99
Управленческие расходы	Оборот по дебету 90-2 с кредита счета 26	По данной строке отражается информация о расходах по обычным видам деятельности, связанных с управлением организацией.	п. п. 5, 7, 21 ПБУ 10/99
Прибыль (убыток) от продаж	Во-первых, оборот: Д 90/9 К 99 минус Д 99 К 90/9; во-вторых, «Валовая прибыль (убыток)» минус «Коммерческие расходы» минус «Управленческие расходы»	По данной строке отражается информация о прибыли (убытке) организации от обычных видов деятельности.	План счетов
Доходы от участия в других организациях	Оборот: Д 76 К 91-1	По данной строке отражается информация о доходах организации, полученных от участия в уставных (складочных) капиталах других организаций и являющихся для нее прочими	п. 18 ПБУ9/99
Проценты к получению	Оборот по кредиту счета 91-1	По данной строке отражается информация о доходах организации в виде причитающихся ей процентов, являющихся для организации прочими доходами: - проценты, причитающиеся организации по выданным ею займам; - проценты и дисконт, причитающиеся к получению по ценным бумагам (например, по облигациям, векселям); - проценты по коммерческим кредитам, предоставленным путем перечисления аванса, предварительной оплаты, задатка; - проценты, выплачиваемые банком за пользование денежными средствами, находящимися на расчетном счете организации.	п. 7, п. 18ПБУ9/99
Проценты к уплате	Оборот: Д 91-2 К 66, 67	По данной строке отражается информация о прочих расходах организации в виде начисленных к уплате процентов.	п. 21 ПБУ 10/99, п. 17 ПБУ 15/2008
Прочие доходы	Оборот по кредиту 91-1 за исключением аналитических счетов учета процентов к получению и доходов от участия в уставных капиталах других организаций и за минусом дебетового оборота по субсчету 91-2 в части НДС, акцизов и иных аналогичных обязательных платежей	По данной строке отражается информация о прочих доходах организации, не упомянутых выше.	п. 18 ПБУ 9/99, п. 16 ПБУ 20/03
Прочие расходы	Оборот по дебету 91-2 за исключением аналитических счетов учета процентов к уплате и учета НДС, акцизов и иных обязательных платежей	По данной строке отражается информация о прочих расходах организации, не упомянутых выше.	п. 21 ПБУ 10/99, п. 16 ПБУ 20/03
Прибыль (убыток) до налогообложения	«Прибыль (убыток) от продаж» плюс «Доходы от участия в других организациях» плюс «Проценты к получению» минус «Проценты к уплате» плюс «Прочие доходы» минус «Прочие расходы»	По данной строке отражается информация о прибыли (убытке) до налогообложения (бухгалтерской прибыли (убытке) организации).	п. 79 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности
Текущий налог на прибыль	ТНП = УРНП (минус УДНП) + ПНО - ПНА + ОНА - ОНО	По данной строке отражается информация о сумме налога на прибыль, начисленной к уплате в бюджет, отраженной в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.	п. 24 ПБУ 18/02
в т.ч. постоянные налоговые обязательства (активы)	Обороты: Д 99 К 68 (в части ПНО), минус Д 68 К 99 (в части ПНА)	По данной строке указывается информация о сальдо постоянных налоговых обязательств и активов.	п. 24 ПБУ 18/02
Изменение отложенных налоговых обязательств	Обороты: Д 68 К 77 минус Д 77 К 68	По данной строке отражается информация об отложенных налоговых обязательствах, признанных в бухучете.	п. 24ПБУ 18/02

Изменение отложенных налоговых активов	Обороты: Д 09 К 68 минус Д 68 К09	По данной строке отражается информация об отложенных налоговых активах, признанных в бухучете	п. 24ПБУ 18/02
Прочее	Обороты по счету 99	По строке могут быть отражены: - налоги, уплачиваемые организациями, применяющими специальные налоговые режимы; - штрафные санкции и пени, уплачиваемые организациями за нарушения налогового и иного законодательства; - сумма доплаты (переплаты) налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущие отчетные (налоговые) периоды, не влияющая на текущий налог на прибыль отчетного периода; - сумма списанных в дебет сч. 99 отложенных налоговых активов, отложенных налоговых обязательств; -др.	п. 83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности); п. 17, 18, 22 ПБУ 18/02
Чистая прибыль (убыток)	Оборот: Д 99 К 84 или Д 84 К 99 Расчет: «Прибыль (убыток) до налогообложения» минус «ТИП» минус «Изменение ОНО» плюс «Изменение ОНА» минус «Прочие»	По данной строке отражается информация о чистой прибыли (убытке) организации, т.е. о нераспределенной прибыли (непокрытом убытке).	п. 23 ПБУ 4/99
Справочно
Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода
Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода	-		-
Совокупный финансовый результат периода
Базовая прибыль (убыток) на акцию	По данной строке указывается информация о базовой прибыли (убытке) на акцию, которая отражает часть прибыли (убытка) отчетного периода, причитающейся акционерам - владельцам обыкновенных акций. Эта строка заполняется только акционерными обществами (Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденные Приказом Минфина России от 21.03.2000 №29h).	Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденные Приказом Минфина России от 21.03.2000 № 29н
Разводненная прибыль (убыток) на акцию	По данной строке указывается информация о разводненной прибыли (убытке) на акцию, которая отражает возможное снижение уровня базовой прибыли (увеличение убытка) на акцию в последующем отчетном году (в случае конвертации всех конвертируемых ценных бумаг акционерного общества в обыкновенные акции либо при исполнении всех договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости). Эта строка заполняется только акционерными обществами.

1. Отчет об изменениях капитала

2. Отчет о движении денежных средств

3. Прочие приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках

«Отчет об изменениях капитала» состоит из трех частей: движение капитала, корректировка в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок, чистые активы. Он призван дать дополнительную информацию об изменениях в структуре и источниках финансирования собственного капитала организации за прошедший период. В Отчете содержится дополнительная информация, раскрывающие показатели III раздела «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса.

В разделе «Движение капитала» раскрываются сведения о движении уставного капитала, в том числе собственных акциях выкупленных у акционеров, добавочного капитала, резервного капитала и нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). В отчете содержатся сведения за отчетный и предыдущий отчетному период (год):

- величина капитала на начало периода;

- увеличение капитала с указанием источника за счет, которого он был увеличен:

1) чистая прибыль;

2) переоценка имущества;

3) доходы, относящиеся непосредственно на увеличение капитала;

4) дополнительный выпуск акций;

5) увеличение номинальной стоимости акций;

6) реорганизация юридического лица;

- уменьшение капитала с расшифровкой финансовых источников:

1) убыток;

2) переоценка имущества;

3) расходы, относящиеся непосредственно на уменьшение капитала;

4) уменьшение номинальной стоимости акций;

5) уменьшение количества акций;

6) реорганизация юридического лица;

7) дивиденды;

- изменение добавочного капитала;

- изменение резервного капитала;

- величина капитала на конец отчетного периода.

Во втором разделе раскрываются корректировки, которые были выполнены в связи с изменением учетной политики организации и при исправлении ошибок прошлых лет признанных значимыми по правилам ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности».

Например. В августе 2011 года выявлена существенная ошибка прошлых лет: в 2010 году была занижена сумма общехозяйственных расходов на 118 000 руб., так как не были учтены услуги сторонней организации.

По правилам ПБУ 22/2010 будут составлены бухгалтерские записи за август 2011 года:

Дебет 84 Кредит 60 – 100 000 руб.

Дебет 19 Кредит 60 – 18 000 руб.

Дебет 68 Кредит 19 – 118 000 руб.

Но при раскрытии информации в отчетности требуется применение ретроспективного метода, который предполагает выполнение корректировок начальных показателей. Таким образом, несмотря на то, что проводки сделаны в 2011 году откорректируют показатели в отчетности за 2010 год. (таблица)

В разделе «Чистые активы» приводятся данные о размере чистых активов организации на 31 декабря за 3 года (отчетный, предыдущий и предшествующий предыдущему). Это важный показатель, поскольку в соответствии с ГК РФ, если организация по окончании второго и каждого последующего финансового года будет иметь стоимость чистых активов меньше величины уставного капитала, то она обязана в течение года уменьшить величину уставного капитала до величины чистых активов.

Информация о корректировке показателя нераспределенной прибыли раскрывается во 2 разделе отчета.

2. Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок
Наименование показателя	Код	На 31 декабря 20 09 г.1	Изменения капитала за 20 10 г.2	На 31 декабря 20 10 г.2
за счет чистой прибыли (убытка)	за счет иных факторов
Капитал - всего до корректировок
корректировка в связи с: изменением учетной политики
исправлением ошибок			(100)		(100)
после корректировок
в том числе: нераспределенная прибыль (непокрытый убыток): до корректировок
корректировка в связи с: изменением учетной политики
исправлением ошибок			(100)		(100)
после корректировок
другие статьи капитала, по которым осуществлены корректировки: (по статьям) до корректировок
корректировка в связи с: изменением учетной политики
исправлением ошибок
после корректировок

Если эта сумма окажется меньше минимального уставного капитала, то организация обязана ликвидироваться. Порядок расчета показателя «чистые активы» установлен приказом Минфина РФ и ФК ЦБ России от 29.01.2003 г. № 10н/03-6/пз «Об утверждении порядка оценки стоимости чистых активов АО».

Для формирования отчета используются данные бухгалтерского учета по счетам 80 «Уставный капитал», 81 «Собственные акции, выкупленные у акционеров», 82 «Резервный капитал», 83 «Добавочный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», а также данные бухгалтерского баланса для расчета стоимости чистых активов.