Учет резервов

Резервы создаются для уточнения оценки отдельных статей бух­галтерского учета и покрытия предстоящих расходов.

Резервы под снижение стоимости материальных ценностей учи­тываются на одноименном счете 14, который предназначен для от­ражения резервов, создаваемых под снижение рыночной стоимо­сти по каждой единице материально-производственных запасов (сырья, материалов, топлива, незавершенного производства, го­товой продукции, товаров и т.п.) на величину разницы между текущей стоимостью и фактической себестоимостью материаль­но-производственных запасов, если последняя выше текущей ры­ночной стоимости.

В бухгалтерском балансе материально-произ­водственные запасы по отдельным видам отражаются на конец отчетного года за минусом резерва под снижение стоимости ма­териальных ценностей.

Резерв создается за счет доходов организации. При этом дела­ется следующая бухгалтерская запись:

Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы»;

Кредит сч. 14 «Резервы под снижение стоимости ценностей».

В начале периода, следующего за отчетным, когда была про­изведена приведенная выше запись, зарезервированную сумму восстанавливают:

Дебет сч. 14 «Резервы под снижение стоимости ценностей»;

Кредитсч. 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 14 ведется по каждому резерву от­дельно, а также по видам и (или) группам резервов.

Резервы по сомнительным долгам (счет 63) создаются за счет до­ходов организации. Сомнительным долгом признается дебиторс­кая задолженность организации и граждан, которая не погашена в сроки, установленные договорами, не обеспечена соответству­ющими гарантиями (поручительствами). Резервы по сомнитель­ным долгам рекомендуется создавать в течение года после прове­дения инвентаризации и письменного обоснования дебиторской задолженности организации. Таким обоснованием могут быть материалы переписки с должниками.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомни­тельному долгу в зависимости от финансового состояния (плате­жеспособности) должника и оценки вероятности погашения дол­га полностью или частично. Если до конца года, следующего за годом создания резерва сомнительного долга, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются к доходам соответствующего года. В активе бухгалтерского баланса дебиторская задолженность, по которой со­зданы резервы сомнительных долгов, показывается в нетто-оценке, т.е. за вычетом резерва, а в пассиве баланса сумма этого ре­зерва не отражается.

Списанная дебиторская задолженность (должников) учитыва­ется на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолжен­ность неплатежеспособных дебиторов» в течение 5 лет для наблю­дения за возможностью ее взыскания в случае изменения имуще­ственного положения должника (дебитора).

Создание резерва по сомнительным долгам отражается бухгал­терской проводкой:

Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы»;

Кредит сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам». При списании невостребованных долгов, ранее признанных организацией сомнительными, делается запись:

Дебет сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам»;

Кредит сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Если не израсходованы суммы резервов сомнительных долгов, созданных в предыдущем году, их присоединяют к доходам отчет­ного года:

Дебет сч. 63 «Резервы по сомнительным долгам»;

Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы». Аналитический учет резервов по сомнительным долгам ведет­ся по каждой задолженности, по которой создан резерв.

Согласно ст. 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным дол­гам определяется по результатам проведенной в конце предыду­щего отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

• по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - величина создаваемого резерва определяется полной суммой, выявленной на основании инвентаризации за­долженности;

• по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва относится 50% суммы, выявленной на основании инвентаризации задолжен­ности;

• сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Во всех случаях сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% выручки отчетного (налогово­го) периода.

Не полностью использованная сумма резерва в отчетном пери­оде может быть перенесена на следующий отчетный период. Если сумма вновь создаваемого в следующем периоде резерва больше или меньше остатка резерва предыдущего отчетного периода, то эта разница включается в состав внереализационных доходов (де­бет сч. 63 кредит сч. 91) или расходов (дебет сч. 91 кредит сч. 63) по итогам отчетного года.

Для учета резервов предназначен пассивный счет 96 «Резервы предстоящих расходов», на котором отражаются суммы, зарезер­вированные в установленном порядке в целях равномерного от­несения расходов на затраты на производство и продажу.

По кредиту счета 96 ежемесячными отчислениями накапли­ваются источники средств для покрытия установленных расходов. При этом делаются записи:

Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основ­ное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Об­щехозяйственные расходы» и др.

Кредит сч. 96 «Резервы предстоящих расходов».

По дебету счета 96 отражаются фактические расходы на соот­ветствующие цели. При этом делаются проводки:

Дебет сч. 96 «Резервы предстоящих расходов»

Кредит сч. 10 «Материалы», 21 «Полуфабрикаты собственно­го производства», 23 «Вспомогательные производства», 51 «Рас­четные счета» и др.

Сальдо счета 96 указывает на начисленный резерв в предыду­щих периодах, который будет расходоваться в будущих отчетных периодах. Как правило, большинство резервов не имеют сальдо на конец года. Однако некоторые из них, например резервы на оп­лату отпусков работникам, на ремонт основных средств, на ре­культивацию земель, осуществление иных природоохранных ме­роприятий, могут иметь переходящие остатки. В конце года про­веряется правильность использования резервов, корректируются записи на счетах бухгалтерского учета. В частности, сумма остат­ка резерва по ремонту основных средств используется следующим образом:

Дебет сч. 96 «Резервы предстоящих расходов»;

Создается за счет доходов организации. Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы» - суммы экономии или излишне образованный резерв в связи с сокращением объема работы относятся на доходы; если ремонт основных средств не за­вершен, резерв переносится на следующий год;

Дебет сч. 20 «Основное производство», 44 «Расходы на прода­жу»

Кредит сч. 96 «Резервы предстоящих расходов» - при недоста­точности суммы резерва на ремонт основных средств расходы по нему относятся на текущие затраты на производство и продажу.

Аналитический учет по счету 96 ведется по отдельным резер­вам. Рассмотрим порядок создания некоторых из них.

Резерв на предстоящую оплату отпусков работникам формиру­ется с целью равномерного включения этих расходов в затраты на производство или расходы на продажу, так как в течение года от­пуска предоставляются работникам неравномерно. Указанный резерв начисляется в абсолютном размере или в установленном проценте к фактически начисленной сумме по оплате труда за отчетный период (месяц). В частности, расчет величины ежеме­сячных отчислений в рассматриваемый резерв производится из предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков, еди­ного социального налога и страховых тарифов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Для расчета ежемесячных отчис­лений в резерв необходимо общую годовую сумму резерва разде­лить на 12 месяцев.

Возможен вариант расчета суммы ежемесячного резерва на предстоящую оплату отпусков работников путем умножения фак­тически начисленной оплаты труда на соотношение годовой пла­новой суммы на оплату отпусков и общего планового фонда оп­латы труда.

Для создания данного резерва организация обязана:

• в учетной политике указать на необходимость создания такого резерва;

• рассчитать на отчетный год сумму ежемесячных отчислений. На счетах бухгалтерского учета делаются записи:

Дебет сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основ­ное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Об­щехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др.

Кредит сч. 96 «Резервы предстоящих расходов» - при созда­нии резерва;

Дебет сч. 96 «Резервы предстоящих расходов»;

Кредит сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - при начислении суммы оплаты отпусков работникам за счет резерва;

Дебет сч. 96 «Резервы предстоящих расходов»;

Кредит сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обес­печению» - при начислении сумм единого социального налога.

Создание резерва на производственные затраты по подготови­тельным работам в связи с сезонным характером производства обу­словлено влиянием на производственный процесс природных кли­матических условий. К примеру, к таким производствам относятся переработка сельскохозяйственной продукции, рыбохозяйственная деятельность на промысловых судах и на береговых перера­батывающих организациях и т.п.

Согласно п. 3.5.3 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств в организациях с сезонным характером производства сумма превышения расходов на обслу­живание производства и управление им над фактическими затра­тами, включенная в фактическую себестоимость выпущенной продукции по установленным в организации нормам, резервиру­ется как предстоящие расходы. Инвентаризационная комиссия проверяет обоснованность расчета, и при необходимости органи­зация может скорректировать нормы затрат или перевести разни­цу на счет 97 «Расходы будущих периодов». На конец года резерв не имеет остатка.

Формирование и использование резерва в бухгалтерском учете фиксируется записями:

Дебет сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы» и др.

Кредит сч. 96 «Резервы предстоящих расходов» - создание ре­зерва на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

Дебет сч. 96 «Резервы предстоящих расходов»

Кредит сч. 02 «Амортизация основных средств», 10 «Матери­алы», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 60 «Расчеты с поставщи­ками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате тру­да», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. - использование резерва на подготовительные работы в связи с се­зонным характером производства;

Дебет сч. 97 «Расходы будущих периодов»;

Кредит сч. 96 «Резервы предстоящих расходов» - на разницу между фактическими затратами и плановыми нормами.

Резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание организация имеет право создать в отношении товаров (работ, услуг), по которым согласно договору с покупателем предусмот­рены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока. Ре­зерв создается за счет доходов организации. Согласно ст. 267 НК РФ размер созданного резерва не может превышать предельного размера, определяемого долей фактически произведенных организацией расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию объеме выручки от продажи товаров (работ, услуг) за предыдущие три года. Неизрасходованные по назначению суммы резерва включаются в доходы соответствующего отчетного периода.

Создание и использование резерва отражается бухгалтерскими записями:

Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы»;

Кредит сч. 96 «Резервы предстоящих расходов» - на сумму созданного резерва;

Дебет сч. 96 «Резервы предстоящих расходов»;

Кредит сч. 10 «Материалы», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с пер­соналом по оплате труда» - на сумму использованного резерва не гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

Дебет сч. 96 «Резервы предстоящих расходов»;

Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы» - на сумму неис­пользован-ного резерва, включенного в состав доходов.