2014-02-09
1083
Цели, задачи ревизии основных средств
Во внеоборотные активы
ТЕМА 8. Контроль и ревизия основных средств, НМА и вложений
Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н, при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств организации необходимо единовременное выполнение следующих условий:
¨ использование в производстве продукции при выполнении работ, оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
¨ использование в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного периода, если он превышает 12 месяцев;
¨ организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
¨ способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и тому подобные издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или в эксплуатацию.
Целью ревизии основных средств являются проверка законности и правильности:
¨ операций поступления, перемещения и выбытия основных средств;
¨ определения первоначальной стоимости основных средств;
¨ их документального оформления;
¨ своевременности и правильности начисления и включения в издержки производства амортизационных отчислений основных средств;
¨ определения остаточной стоимости основных средств;
¨ отражения на счетах бухгалтерского учета операций по движению основных средств;
¨ проверка наличия неиспользуемого оборудования, его состояния, условий хранения, сохранности и эффективности использования основных средств.
Источниками информации являются баланс (форма № 1), приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5), акты (накладные) приемки-передачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма № ОС-3), акты на списание основных средств (форма № ОС-4а), инвентарные карточки учета основных средств (форма № ОС-6), акты о приемке-передаче оборудования в монтаж (форма № ОС-15), акты о выявленных дефектах оборудования (форма № ОС-16), договоры купли-продажи, договоры поставки, учетная политика организации, другие регистры бухгалтерского учета, вытекающие из особенностей организации учета в проверяемой организации.
При осуществлении ревизии основных средств прежде всего проверяют наличие объектов недвижимости, правильность определения первоначальной стоимости основных средств, так как от этого зависит размер амортизационных отчислений, а следовательно, и финансовые результаты. Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат на приобретение, сооружение, изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.
К фактическим затратам на приобретение, сооружение и изготовление основных средств относятся:
¨ суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу) или договором купли-продажи, в том числе затраты по доставке;
¨ суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
¨ суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
¨ регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, связанные с приобретением прав на объект основных средств;
¨ таможенные пошлины;
¨ невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
¨ вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
¨ иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств (в частности, начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления этого объекта).
Первоначальной стоимостью основных средств, полученных в счет вклада, признается их денежная оценка, согласованная с учредителями организации. Первоначальной стоимостью полученных безвозмездно основных средств является оценка по рыночной стоимости на дату оприходования.
Для определения рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от предприятий-изготовителей, или сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций и организаций, или сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе, или экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств.
Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам мены, предусматривающим исполнение обязательства (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, которая устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей. При невозможности установить стоимость ценностей она определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.
Стоимостная оценка объектов основных средств, приобретенных за валюту, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату приобретения объектов.
Ревизором проверяется правильность изменения первоначальной стоимости основных средств, которое возможно только в случае достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и перестройки объектов основных средств (согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). Необходимо знать, что согласно ст. 257 НК РФ из этого перечня исключена переоценка объектов основных средств.
При проверке правильности формирования первоначальной стоимости основных средств, приобретенных у поставщика, ревизор должен проверить: нет ли случаев, когда поставщики за изделия, входящие по техдокументации в комплект основных средств, выставляют счета покупателям дополнительно за комплектующие изделия (узлы, агрегаты, детали), а бухгалтеры организации-покупателя присоединяют их к стоимости основных средств автоматически, необоснованно увеличивая их стоимость. Такая оценка основных средств создает условия для мошенничества и воровства. В соответствии с п. 1.4 Порядка применения экономических санкций за нарушение государственной дисциплины цен, утвержденного Комитетом Российской Федерации по политике цен, Минфином России, Госналогслужбой России от 1 декабря 1992 г. № 01-17/30-23; № 112; № ВЗ-6-05/410, применение цен, согласованных на комплектную продукцию, при поставке некомплектной продукции относится к нарушениям государственной дисциплины цен. Такие факты ревизором должны расцениваться как недостачи, а если они есть в наличии, то рекомендуется сделать исправительные записи на счетах бухгалтерского учета, т. е. ввести их в состав внеоборотных средств (Дебет счета 08 ¾ Кредит счета 60 ¾ сторно на стоимость комплектующих изделий; Дебет 01 ¾ Кредит 08 ¾ сторно на эту же стоимость; Дебет счета 10 ¾ Кредит счета 60 ¾ на эту же стоимость).
Переоценка основных средств осуществляется путем прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал предприятия. В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств», если предприятие однажды переоценит свои средства, то в дальнейшем оно должно будет каждый год проводить такую переоценку до вывода этих объектов из эксплуатации.
Учитывая, что основные средства отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, которая представляет собой разницу между первоначальной стоимостью и амортизацией, ревизор проверяет:
¨ правильность применения норм амортизации и ее начисления в зависимости от вида и группы основных средств и срока их эксплуатации;
¨ причины резкого колебания сумм начисленной амортизации за отдельные месяцы;
¨ правильность отражения амортизации на счетах бухгалтерского учета, при этом обращается внимание на те объекты, по которым не начисляется амортизация. Это касается объектов основных средств, полученных по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации. По жилищному фонду, объектам внешнего благоустройства начисление амортизации производится в конце года и отражается на забалансовом счете 010 «Износ основных средств»;
¨ нет ли имущества, по которому начисление амортизации временно приостановлено. Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и ст. 256 НК РФ к этому имуществу относятся основные средства, переведенные по решению руководства организации на консервацию с продолжительностью более трех месяцев, а также находящиеся на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев по согласованию с главами местных администраций и налоговых служб;
¨ соблюдается ли способ начисления амортизации по основным средствам, предусмотренный учетной политикой и ПБУ 6/01 «Учет основных средств», один из которых может быть применен при начислении амортизации по группе однородных объектов основных средств: линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Применение одного из способов по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока их полезного использования. Ревизор проверяет, правильно ли установлен срок полезного использования объекта основных средств. Если срок полезного использования не определен в технических паспортах и не установлен в централизованном порядке, то его определяют исходя из:
¨ ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью применения;
¨ ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы планово-предупредительных ремонтов;
¨ нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
Для определения финансового результата является важным, начисляется ли амортизация по объектам основных средств и отражается в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся, и начисляется независимо от результатов деятельности предприятия в отчетном периоде. Ревизор обращает внимание: нет ли случаев начисления амортизации по вновь поступившим в эксплуатацию основным средствам того месяца, когда они поступили, соответственно, по выбывшим основным средствам прекращено ли начисление амортизации в месяце выбытия; на наличие у предприятия основных средств, сданных в аренду, и правильность начисления по ним амортизационных отчислений. По объектам основных средств, сданным в аренду, амортизационные отчисления производятся арендодателем и отражаются на отдельном субсчете счета учета продаж или прочих доходов и расходов (Дебет счета 90 ¾ Кредит счета 02 ¾ при условии, что аренда является основным видом деятельности ревизуемой организации; Дебет счета 91 ¾ Кредит счета 02). Предприятия начиная с 1 января 2002 г. амортизируемое имущество распределяют по амортизируемым группам в соответствии со сроком полезного использования, определенного ст. 285 НК РФ. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.
Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества и на основании классификации основных средств. Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизируемых группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей. Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору лизинга, включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора.
В целях предотвращения штрафных санкций налоговых органов, предъявляемых проверяемой организации, ревизор должен проверить отражение начислений амортизации в налоговом учете, что возможно при учете основных средств по амортизационным группам.
Согласно ст. 259 НК РФ по амортизируемому имуществу амортизация начисляется только двумя методами: линейным и нелинейным. Ревизор проверяет правомерность использования организацией специальных коэффициентов, применяемых к основной норме амортизации, установленной ст. 259 НК РФ. В отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2. Для амортизируемых основных средств, которые являются договором лизинга, к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3. Эти положения не распространяются только на основные средства, относящиеся к первой, второй, третьей амортизационным группам, и только в случае, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом. Организации, передавшие или получившие основные средства, которые являются предметом договора лизинга, вправе начислять амортизацию с использованием специального коэффициента, но не выше 3. По легковым автомобилям и микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб., основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5. Этот же коэффициент действует при получении такого имущества в лизинг.
