Международная стандартизация бухгалтерского учета как инструмент преодоления различий национальных систем бухгалтерского учета
Национальная система бухгалтерского учета представляет собой систему национальных бухгалтерских стандартов, которые:
- обеспечивают получение и использование достаточно полной информации для принятия решений на микро- и макроуровнях;
- разрабатываются специализированными организациями;
- опираются на теоретические изыскания;
- являются обязательными для выполнения на уровне страны в результате правительственных законов, указов и директив;
- определяют используемые методы учета и оценки производственных запасов и других материальных ценностей;
- регламентируют порядок учета и отражения в бухгалтерской отчетности иностранной валюты;
- определяют методы учета и начисления амортизации внеоборотных активов;
- регламентируют отчетные формы и показатели;
- определяют внешние способы контроля за деятельностью фирмы;
|
|
- содержат национальный план счетов бухгалтерского учета и т.д.
Национальные системы бухгалтерского учета различны, они могут регламентировать использование различных оценок объекта учета, способов и приемов определения показателей отчетности. Приведем примеры таких различий.
В Дании, Испании, России, Франции и ряде других стран основные средства принимаются к учету по первоначальной стоимости, в Великобритании - либо по первоначальной стоимости, либо по рыночной, в Бельгии - по наименьшей из первоначальной и рыночной стоимостей.
Переоценка основных средств не применяется в Люксембурге, США, Японии и ряде других стран; проводится эпизодически по инициативе государственных органов в Греции, Испании, Италии, Португалии; является постоянной практикой в Великобритании, Германии, Нидерландах, России, Франции, Швеции и др. Кроме того, переоценка может охватывать различный период, например, в Великобритании недвижимость переоценивается не реже одного раза в 5 лет, а в Дании - каждые 6 месяцев.
Различны условия и сроки амортизации внеоборотных активов. Например, срок амортизации деловой репутации в Бельгии составляет 5 лет, в Нидерландах – 10 лет, в России и Франции – 20 лет, а в Великобритании производится немедленное полное списание ее стоимости из средств предварительно начисляемых резервов.
Особенности национальных стандартов сказываются на методике учета практически всех объектов. Подробный их перечень представлен в таблице 1.4.
Таблица 1.4
Анализ различий национальных систем бухгалтерского учета
Методы бухгалтерского учета | Австралия | Великобритания | Германия | Канада | Нидерланды | Россия | США | Франция | Швейцария | Швеция | Япония |
1. Котирующиеся ценные бумаги оцениваются по минимальной себестоимости/рыночной стоимости | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да |
2. Резерв по сомнительным долгам | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Нет | Да | Да | Да |
3. Оценка запасов методом FIFO | Да | Да | Да | - | - | Да | - | - | Да | Да | - |
4. Производственные накладные расходы включаются в оценку запасов на конец отчетного периода | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Нет | Да | Да |
5. Запасы оцениваются по минимальной себестоимости/ рыночной стоимости | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да |
6. Оценка долгосрочных инвестиций (доля менее 20%) по себестоимости | Да | Да | Да | Да | Нет (K) | Да | Да | Да <*> | Да | Да | Да |
7. Оценка долгосрочных инвестиций (доля 21 - 50%), долевой метод | Нет (G) | Да | Нет (B) | Да | Да | Нет (B) | Да | Да <*> | Нет (B) | Нет (B) | Нет (B) |
8. Оценка долгосрочных инвестиций (доля более 50%), полная консолидация | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да <*> | Да | Да | Да |
9. Консолидируется отчетность как зарубежных, так и местных дочерних компаний | Да | Да | Нет <**> | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да |
10. Приобретение фирм учитывается методом слияния долей | Нет (C) | Нет (C) | Нет (C) | Нет (C) | Нет (C) | Нет (C) | Да | Нет (C) | Нет (C) | Нет (C) | Нет (C) |
11. Амортизация деловой репутации | Да | Нет <**> | Нет | Да | - | Да | Да | Да | Нет <**> | Да | Да |
12. Амортизация других нематериальных активов | Да | Нет <**> | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Нет <**> | Да | Да |
13. Долгосрочная задолженность имеет срок погашения более одного года | Да | Да | Нет (D) | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да |
14. Дисконтирование/ дооценка долгосрочной задолженности | Да | Нет | Нет | Да | Да | Нет | Да | Нет | Нет | Нет | Да |
15. Отсроченные налоги | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Нет | Нет | Да |
16. Долгосрочная финансовая аренда капитализируется | Нет | Нет | Нет | Да | Нет | Нет | Да | Нет | Нет | Нет | Нет |
17. Регулярное пополнение пенсионного фонда компании | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да |
18. Совокупные активы и пассивы фонда компании исключены из бухгалтерской отчетности | Да | Да | Нет | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да |
19. Затраты на НИОКР | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да |
20. Собственные выкупленные акции | ? | ? | Нет | Да | - | - | Да | Да | ? | ? | Да |
21. Финансовый результат операций с собственными акциями отражается в составе собственного капитала | ? | ? | Нет | Да | - | - | Да | Да | ? | ? | Нет <**> |
22. Общецелевые резервы не образуются | Да | Да | Нет | Да | Нет | Нет | Да | Нет | Нет | Нет | Нет |
23. Полный расчет при увольнении | Да | Да | Да | Да | ? | Да | Да | Да | ? | Да | Да |
24. Доля меньшинства исключается из консолидированной прибыли | Да | Да | Нет | Да | Да | Нет | Да | Да | Да | Да | Да |
25. Доля меньшинства исключается из совокупного акционерного капитала | Да | Да | Нет | Да | Да | Нет | Да | Да | Да | Да | Да |
26. Финансовый результат внутрисистемной реализации исключается при консолидации | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да | Да |
27. Основная бухгалтерская отчетность отражает оценку по себестоимости (без корректировки на уровень цен) | Нет | Нет | Да | Да | Нет <**> | Да | Да | Нет | Нет | Нет | Да |
28. Дополнительная форма отчетности в связи с корректировкой на инфляцию | Нет <**> | Да | Нет | Нет <**> | Нет <**> | Нет | Да | Нет | Нет <**> | Нет | Нет |
29. Равномерная амортизация | Да | Да | - | Да | Да | Да | Да | - | Да | Да | - |
30. Превышение начисления износа не допускается | Нет | Нет | Да | Да | Нет | Нет | Нет | Нет | Нет | Нет | Да |
31. Временный метод пересчета иностранной валюты | - | Нет (E) | Нет (E) | Да | Нет (E) | Нет | Да | Нет (E) | Нет (E) | Нет (L) | - |
32. Внереализационные прибыли или убытки от пересчета иностранной валюты отражены в составе отчетной прибыли | - | Нет | - | Да | Нет (J) | Да | Да | - | Нет (H) | - | - |
Из приведенной таблицы видно, что даже одно различие в подходе к учету того или иного объекта вызывает последовательную цепочку отклонений в других связанных с ним показателях. Например, изменим срок полезного использования основных средств, и получится иная сумма начисленной амортизации, а значит, и иная их остаточная стоимость, изменится сумма затрат на производство и, следовательно, величина себестоимости готовой продукции, незавершенного производства, себестоимость продаж и, наконец, финансовый результат от обычной деятельности организации.
|
|
|
|
Результат - несопоставимость показателей различных национальных систем. Так, доход на акцию, по данным отчетности одного из отечественных предприятий за 2002 г., рассчитанный по национальным стандартам бухгалтерского учета Великобритании, Германии и Франции, составил соответственно 6, 3 и 4 долл.
Межправительственной группой экспертов Центра по транснациональным корпорациям ООН было проведено исследование практики бухгалтерского учета и отчетности по 46 национальным учетным системам, которое выявило несопоставимость национальных учетных систем по многим показателям.
Условные обозначения:
Да – преобладающая практика;
Да <*> - небольшое отклонение при преобладающей практике;
Нет <**> - редкое применение на практике;
Нет – не придерживаются рассматриваемых бухгалтерских принципов;
? – нет сведений;
- - альтернативные методы без преобладания какого-либо из них;
B – использование оценки по себестоимости;
C – использование метода покупок;
D – долгосрочная задолженность имеет сроки погашения более 4 лет;
E – использование метода текущей ставки обмена для пересчета иностранной валюты;
G – метод учета по себестоимости или долевой метод;
H – внереализационные прибыли или убытки относятся к будущим отчетным периодам;
J – включаются в собственный капитал;
K – долевой метод;
L – монетарный/немонетарный подход.
В таблице 1.5 приводятся данные, характеризующие различия в регулировании национальных систем бухгалтерского учета.
|
|
Таблица 1.5
Страна | Основной источник регулирования | Общая характеристика регулирования | Роль профессионалов |
Великобритания | Законодательный орган и профессионалы | Становится все больше объектом законодательства | Значительная |
Германия | Законодательный орган | Чрезвычайный консерватизм при доминировании налогового законодательства | Занимаются обеспечением соответствия практики с действующим законодательством, а не разработкой нового |
Корея | Законодательный орган | Доминирование консервативного подхода и налогового законодательства | Очень ограниченная |
Нидерланды | Законодательный орган и профессионалы | Доминирование консервативного подхода и налогового законодательства | Значительная |
Россия | Законодательный орган | Доминирование консервативного подхода и налогового законодательства | Оказывают помощь в подготовке законодательных актов и готовят свои, необязательные для исполнения рекомендации |
США | Законодательный орган и профессионалы | Гибкая | Существенная, но подвергаемая критике |
Филиппины | Законодательный орган, профессионалы и фондовая биржа | Доминирование консервативного подхода и налогового законодательства | Основная |
Франция | Законодательный орган | Доминирование консервативного подхода и налогового законодательства | Оказывают помощь в подготовке законодательных актов и готовят свои, необязательные для исполнения рекомендации |
Япония | Законодательный орган | Доминирование консервативного подхода и налогового законодательства | Действуют под контролем министерства финансов |