Три вида проверки документов

Контроль и использование различных методических приемов проверки первичных документов повышает степень достоверности отчетных данных. В представленной статье авторы обращают внимание на необходимость обеспечения контрольных процедур составления и проверки документов.

Для получения доказательств о недостоверности показателей учета и отчетности органами внутренних дел используются различные методы документального и фактического контроля. Особое внимание при этом обращается на обнаружение и предупреждение подделок документов.

Анализ материалов уголовных дел, актов ревизий и проверок производственной, финансовой и хозяйственной деятельности предприятий свидетельствует, что чаще всего подделке подвергаются документы, оформляющие движение ценностей: накладные, требования, счета, доверенности, платежные и расчетно-платежные ведомости, квитанции, приходные и расходные кассовые ордера. Значительный процент составляют подделки различных частных расписок, подделки в актах на списание и передачу товарно-материальных ценностей, готовой продукции, в нарядах на ремонт, банковских документах.

Среди поддельных реквизитов документов на первом месте стоят подписи (68,5%), в два раза реже (30,2%) подделывают текст и цифровые записи, и лишь в 14% случаев - это подделки оттисков и штампов печатей.

В большинстве случаев (65%) практикуют выполнение текста и подписей от имени других граждан, техническое копирование подписей и текстов. Значительно реже подделки совершают посредством подчисток, дописок, переделок, исправлений, травления и смывания (25%).

По признаку соблюдения правил составления все документы подразделяются на доброкачественные и недоброкачественные.

Доброкачественный документ должен отвечать следующим требованиям:

- иметь надлежащую форму (каждый документ должен быть составлен по установленной форме и иметь необходимые реквизиты);

- быть законным (отображать финансовые и хозяйственные операции, не противоречащие действующему законодательству и существующим нормативам);

- отвечать действительности, т. е. отражать реальеные хозяйственные операции и факты хозяйственной жизни (каждый бухгалтерский документ должен составляться на основании фактически выполненных, действительных финансовых и хозяйственных операций).

В зависимости от того, какое требование было нарушено, недоброкачественные документы могут быть отнесены к одной из следующих групп.

Неправильно оформленные - это документы, в процессе составления которых:

- использованы бланки неустановленной формы;

- не были заполнены все реквизиты (например, таможенная ведомость без подписи руководителя предприятия, инвентаризационная опись без даты и подписи бухгалтера - члена комиссии);

- использованы лишние, не установленные типовыми формами реквизиты;

- использованы ненадлежащие реквизиты (расходный кассовый ордер, в котором в качестве распорядителя кредитов подписалось лицо, не имеющее на это полномочий).

Нарушения порядка оформления документов часто возникают вследствие случайных или технических ошибок, обусловленных отсутствием необходимых бланков, ненадлежащим использованием средств механизации и другими обстоятельствами. Поэтому среди недоброкачественных документов необходимо выделять определенную категорию документов, которые содержат случайные или технические ошибки. Их подлинность должна быть подтверждена другими доказательствами. Неправильно оформленный документ будет признан подлинным, если выяснится, что отраженная в нем финансовая или хозяйственная операция действительно имела место.

Так, например, все лица, включенные в неправильно оформленный табель, действительно работали на предприятии и выпускали продукцию. И наоборот, если выяснится, что неправильно оформленный документ отражает фактически не совершенную операцию, то он будет признан подложным.

Документы, составленные с нарушением действующих законов и правил. Например, расходный кассовый ордер на выдачу аванса лицу, которое не отчиталось в расходовании ранее полученных в подотчет денежных средств. Или документы, составленные с нарушением установленных нормативов. Эти документы не могут быть признаны полноценными даже в тех случаях, когда правильно оформлены и отражают действительно совершенные операции.

Документы, не соответствующие по своему содержанию фактически выполненным финансовым и хозяйственным операциям - к ним относятся бухгалтерские документы, в которых случайно или умышленно:

- не получили отражения фактически выполненные финансовые или хозяйственные операции (например, в передаточном акте не отражена часть оборудования, переданная другому собственнику в аренду);

- получили отражения вымышленные (фиктивные) финансовые или хозяйственные операции, их называют также бестоварными или безденежными (так, бестоварными называют накладную, счет-фактуру, которые содержат все необходимые реквизиты, но по которой товары фактически отпущены не были).

При решении вопроса о подлинности или подложности проверяемого документа необходимо учитывать следующие обстоятельства:

- документы, отвечающие всем требованиям, всегда являются подлинными;

- неправильно оформленные документы могут быть как подлинными, так и подложными, в зависимости от результатов их проверки по существу;

- документы, отражающие незаконные, но действительно совершенные операции, также являются подлинными;

- документы, отражающие операции, которые в действительности не совершались (бестоварные, безденежные документы), всегда являются подложными;

- к подложным относятся документы, в которые внесены заведомо ложные сведения относительно отдельных обстоятельств финансовой или хозяйственной операции: ее содержания, даты, стоимостных или натуральных показателей, денежных средств и др.;

- подложные документы, которыми оформлены финансовые или хозяйственные операции, бывают бестоварными и товарными.

Среди методических приемов проверки документов можно выделить: формальную, арифметическую, экспертную, логическую, нормативно-правовую, экономическую, встречную, контрольное сличение, обратную калькуляцию, проверочную закупку, контролируемую поставку, оценку документов по данным корреспондирующих счетов, аналитическую (отчетную) проверку отчетности и баланса, сравнение и др.

Формальная проверка предусматривает проверку соблюдения действующих форм документов, последовательности, полноты и правильности заполнения реквизитов документов, порядковой нумерации и наличия соответствующих подписей в документах.

Арифметическая проверка предполагает проверку правильности проставленных цен в документах, приведенных наценок, скидок, произведенных вычислений и таксировок, подсчета итогов и других арифметических действий, выполняемых при оформлении и обработке документов.

Экспертная проверка дополняет формальную и арифметическую и направлена на выявление подделок в документах. Документы целесообразно направлять в специальные лаборатории на криминалистическую экспертизу.

Наиболее эффективными для обнаружения фиктивных недоброкачественных документов являются:

- сопоставление данных, содержащихся в различных экземплярах одного и того же документа;

- сопоставление данных, содержащихся в накладных и других документах, отражающих поступление товарно-материальных ценностей, с данными, которые содержатся в документах предприятия и организаций, осуществляющих перевозку продукции или товаров;

- сопоставление документов путем сверки данных первичных документов, записей бухгалтерского учета, отражающих оприходование продукции или товара, и данных о расходе товарно-материальных ценностей.

При логической проверке путем сопоставления финансово-хозяйственной операции, отраженной в документах, с различными взаимосвязанными показателями, событиями определяется, была ли объективная возможность ее возникновения.

Так, например, приведенные в накладной данные о массе и объеме груза сопоставляются с грузоподъемностью или объемом автомобиля, на котором перевозился груз, вместительностью тары, указанной в накладной, и т. д.

При нормативно-правовой проверке устанавливается соответствие совершенной операции действующим нормативным актам и правилам, требованиям устава или учредительного документа, выясняется, нет ли отклонений от утвержденных норм, смет, лимитов и т. п. При их наличии составляются расчеты и аналитические таблицы, выясняются последствия и виновные лица, определяется ущерб, причиненный неправомерными действиями.

При экономической проверке выясняется экономическая целесообразность совершенной операции, обоснованность операции источниками финансирования, предварительными расчетами, изучаются полученные результаты от данной операции или ее влияние на конечные финансовые результаты.

Сущность встречной проверки заключается в изучении достоверности операции путем сопоставления документов и записей в учетных регистрах, относящихся к одним и тем же взаимосвязанным операциям.

При контрольных сличениях остаток на начало проверяемого периода вместе с документированным приходом должен быть равен документированному расходу вместе с остатком на конец проверяемого периода. Начальные и контрольные остатки обычно базируются на данных инвентаризационных описей или же подвергаются внезапному пересчету комиссией на то или другое число месяца.

Проверочная закупка производится, как правило, для установления качества продукции или товара и соответствия документам на получение.

Контролируемая поставка осуществляется в соответствии с Законом об оперативно-розыскной деятельности сотрудниками органов внутренних дел.

Обратная калькуляция (обратный счет) используется для проверки размера необоснованного списания сырья на производство при выпуске определенного вида готовых изделий.

Среди методических приемов проверки документов особое место занимает аналитическая (счетная) проверка отчетности и балансов.

В отдельных случаях для сбора и получения доказательств, подтверждающих наличие фактов хищения, злоупотреблений в производственно-финансовой и хозяйственной деятельности предприятий, недостаточно ограничиться только проверкой первичных документов и финансовой отчетности. Необходимо использовать также приемы фактического контроля, к которым можно отнести: инвентаризацию, контрольный обмер, обследование объектов, контрольный запуск сырья в производство, лабораторный анализ и др.

Контрольные проверки применяются для выявления неучтенных излишков товарно-материальных ценностей. Источниками таких излишков могут быть фиктивные коммерческие акты на недостачу готовой продукции, товарно-материальных ценностей, прибывших железнодорожным, воздушным и водным транспортом, фиктивные приемочные акты, составленные в местах окончательного приема поступившего груза, обсчет или обвес получателей при отпуске готовой продукции товарно-материальных ценностей непосредственно со складов, выпуск неучтенной продукции за счет изменения компонентов для ее изготовления.