Учёт внеоборотных активов

К внеоборотным активам относятся объекты, используемые организацией длительное время для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг или управленческих нужд организации, имеющие стоимостную оценку и способных приносить экономические выгоды организации. К внеоборотным активам относятся основные средства и нематериальные активы.

Основные средства (ОС) - это средства труда, многократно, длительно (более 12 месяцев или более одного операционного цикла) используемые в процессе производства продукции (работ, услуг), или для административных целей, сохраняющие свою материально-вещественную форму, внешний вид, способные приносить организации экономические выгоды и организацией не предполагается их перепродажа. Они переносят свою первоначальную стоимость на готовую продукцию частями в виде амортизационных отчислений. Учёт организуется в соответствии с ПБУ 6/01 и Методическим указаниям по учёту основных средств[3].

ОС принимаются к бухгалтерскому учёту по первоначальной стоимости, которая складывается в момент поступления объекта в эксплуатацию. Первоначальной стоимостью признаётся сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния готовности к эксплуатации.

Первоначальная стоимость ОС может изменяться при достройке, дооборудовании, модернизации, реконструкции и при переоценке объектов по текущей (восстановительной) стоимости. Под текущей (восстановительной) стоимостью ОС понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае замены объекта на аналогичный объект.

Нематериальные активы (НМА) - это средства, не имеющие материально-вещественной формы, но обеспечивающие возможность получения дохода в течение длительного периода времени (более 1 года) или постоянно. Затраты на нематериальные активы окупаются в течение определенного периода за счет дополнительной выручки или дополнительной прибыли (снижение себестоимости), которые предприятие получает в результате их применения в хозяйственной деятельности. Учёт организуется согласно ПБУ 14/2007 [3].

НМА принимаются к учёту по фактической (первоначальной) стоимости, которая складывается в момент поступления объекта в организацию. Фактической стоимостью НМА признаётся сумма, исчисленная в денежном выражении, уплаченная или начисленная при приобретении (создании) актива и обеспечении условий для использования объекта в запланированных целях.

Фактическая стоимость НМА, по которой они приняты к учёту может изменяться в случае их переоценки по текущей (восстановительной) стоимости и в случаях обесценения активов.

Изначально внеоборотные активы при поступлении в организацию учитываются на калькуляционном счёте 08 (объекты основных средств, требующие монтажа – приходуются на счете 07, а при передаче в монтаж – Д 08 – К 07). После окончания формирования первоначальной стоимости они включаются в состав ОС: Д 01 – К 08, или в состав НМА: Д 04 – К 08. НДС в первоначальную стоимость объектов не включается, а отражается на дебете счёта 19 и после оприходования объекта по бухгалтерскому учёту предъявляется к вычету бюджету (Д 68 - К 19).

В балансе внеоборотные активы отражаются по остаточной стоимости, которая определяется на дату составления отчётности путем вычитания из первоначальной (восстановительной) стоимости суммы накопленной амортизации.

Внеоборотные активы являются амортизируемыми объектами, поэтому первоначальная (фактическая) стоимость этих объектов погашается путём начисления ежемесячно амортизационных отчислений. Способы начисления амортизации регулируются нормативными документами и включают:

линейный способ: А = С_перв × Н_а; Н_а = 100/Т_сл,

где А – годовая сумма амортизации, руб.;

С_перв – первоначальная стоимость объекта, руб.;

Н_а – норма амортизации, %;

Т_сл – полезный срок использования объекта, лет.

способ уменьшаемого остатка: А = С_ост × k × Н_а,

где С_ост – остаточная стоимость объекта;

k – коэффициент ускорения, не может быть больше 3.

пропорционально выпуску продукции: А = V_ф/ V_пл,

где V_ф – фактический объём выпуска продукции, ед.;

V_пл – плановый объём выпуска продукции, единиц за всё время эксплуатации объекта;

пропорционально сумме чисел лет полезного использования: А = Ч_i / ΣЧ_i (применяется только для основных средств),

где Ч_i – число лет, оставшееся до окончания срока использования, включая год начисления амортизации;

ΣЧ_i – сумма чисел лет полезного использования.

Полезный срок использования внеоборотных активов определяется в момент принятия объекта к учёту. Это период, в течение которого использование объекта приносит экономические выгоды организации. Полезный срок использования объектов ОС определяется исходя из ожидаемого срока использования объекта, ожидаемого физического износа, нормативно-правовых и других ограничений использования объекта и т.п.

Амортизация ОС начисляется ежемесячно в размере 1/12 от годовой суммы амортизации и отражается по кредиту счёта 02 «Амортизация основных средств», счёт пассивный, контрарный.

ОС стоимостью менее 40 000 руб. за единицу на момент приобретения отражаются в бухгалтерском учёте и отчётности в составе материально-производственных запасов и их первоначальная стоимость списывается на затраты производства в момент передачи в эксплуатацию.

Амортизация НМА отражается в бухгалтерском учёте на пассивном, контрарном счёте 05 «Амортизация нематериальных активов», счёт пассивный, контрарный.

Амортизация начисляется ежемесячно в течение срока полезного использования НМА. Срок полезного использования НМАустанавливается в месяцах. Определение срока полезного использования производится исходя из срока действия прав объекта на результаты интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом; ожидаемого срока использования актива, в течение которого предполагается получение экономических выгод. Полезный срок использования по деловой репутации организации устанавливается равным 20 годам.

НМА, по которым невозможно определить срок полезного использования, считаются активами с неопределенным сроком полезного использования и амортизация по ним не начисляется.

Срок полезного использования и метод начисления амортизации НМА ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения и при существенном изменении подлежит уточнению.

Амортизационные отчисления по ОС и НМА начинают начислять с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учёту, и прекращают начислять с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учёта.

Полностью амортизированные внеоборотные активы не списываются с баланса, а учитываются в условной оценке, амортизация по ним не начисляется.

Объекты ОС в процессе эксплуатации изнашиваются. Для поддержания их в исправности и предотвращения преждевременного выхода из строя периодически проводят ремонт ОС.

Восстановление объектов ОС может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. Затраты на модернизацию и реконструкцию, улучшающие нормативные показатели функционирования основных средств, отражаются в учёте как долгосрочные инвестиции. Они увеличивают первоначальную стоимость основных средств и могут увеличивать срок полезного использования.

Ремонт – это процесс восстановления утраченных функций объекта ОС. В зависимости от сложности и объёма работ выделяют текущий, средний и капитальный ремонт. Ремонт ОС производственного назначения финансируется за счёт текущих издержек производства или обращения, непроизводственного – списываются на прочие расходы.

Применяются три схемы финансирования ремонтных работ:

· отнесение затрат по ремонту на издержки в момент проведения ремонтных работ;

· отнесение затрат по ремонту на счёт созданного ремонтного фонда (в рамках счёта 96);

· отнесение затрат по ремонту на счёт расходов будущих периодов с дальнейшим равномерным включением в текущие расходы (счёт 97).

Выбытие внеоборотных активов может происходить по разным причинам и отражается в учёте следующим образом:

Основные средства. Для учёта выбытия ОС План счетов рекомендует открывать в рамках счёта 01 субсчёт «Выбытие», на котором определяется остаточная стоимость (Д 01/в – К 01; Д 02 – К 01/в). Она признается в учёте как прочие расходы (Д 91/2 – К 01/в). Затраты, связанные с выбытием отражаются по Д 91/2 как прочие расходы. Доходы, связанные с выбытием ОС (выручка от продажи ОС, оприходование отходов по цене возможного использования), признаются прочими доходами по Д 91/1. При сопоставлении оборотов дебета по субсчёту 91/2 и кредита по субсчёту 91/1 определяется финансовый результат – прибыль или убыток, который списывается на счёт 99 «Прибыли и убытки».

Нематериальные активы. При выбытии объектов амортизация, накопленная на счёте 05, списывается в кредит счёта 04, а остаточная стоимость признаётся в учёте как прочие расходы по дебету субсчёта 91/2. Доходы, полученные в результате выбытия (выручка по договорам уступки исключительных прав), отражаются по кредиту субсчёта 91/1 – как прочие доходы. При сопоставлении оборотов дебета субсчёта 91/2 и кредита субсчёта 91/1 выявляется финансовый результат выбытья – прибыль или убыток, который списывается на счёт 99.

Основные проводки по операциям учёта внеоборотных активов

№	Содержание операции	Корреспонденция счетов
Дебет	Кредит
	Поступление внеоборотных активов: - ОС в качестве вклада в УК - ОС от поставщика (без НДС) - НМА от поставщика (без НДС) - НДС в составе цены	08, 07 08,07	60,76 60,76 60,76
	Затраты, связанные с приобретением внеоборотных активов: - затраты без НДС - НДС	08,07	60,76,70,69, 60,76
	Передача ОС в монтаж
	Стоимость монтажа ОС		23,60,76
	Оприходование по бухгалтерскому учёту объектов	01,04
	Предъявление к вычету НДС
	Начисление амортизации	20,23,25,2644,91/2	02,05
	Затраты по ремонту ОС: ▬ работы, выполненные хозяйственным способом ▬ работы, выполненные подрядной организацией ▬ НДС по счёту-фактуре	20,23,2526,44,91/2 20,23,2526,44,91/2	60,76 60,76
	Затраты по ремонту ОС списаны за счёт ремонтного фонда		23,60,76
	Затраты по ремонту списаны в расходы будущих периодов		23,60,76
	Затраты на модернизацию, реконструкцию ОС		23,60,76
	Переоценка ОС, НМА: ▬ дооценка ▬ уценка Переоценка амортизации: ▬ дооценка ▬ уценка	01,04 02,05	01,04 02,05
	Выбытие ОС: ▬ первоначальная стоимость ▬ накопленная амортизация ▬ остаточная стоимость	01/выб 91/2	01/выб 01/выб
	Выбытие НМА: ▬ первоначальная стоимость ▬ остаточная стоимость	91/2
	Доходы, полученные при выбытии: ▬ материальные ценности по цене возможного использования ▬ выручка от реализации с НДС ▬ НДС по реализованным ОС	62,76 91/2	91/1 91/1
	Безвозмездное поступление внеоборотных активов: ▬ при поступлении ▬ оприходование по бухучёту ▬ начисление амортизации ▬ одновременно с амортизацией признание дохода	01,04 20,25,26 98/2	98/2 02,05 91/1

В бухгалтерском учёте подлежит раскрытию следующая информация:

▬ о первоначальной стоимости внеоборотных активов;

▬ о способах оценки объектов, полученных по договорам, предусматривающим исполнении обязательств (оплату) неденежными средствами;

▬ об объектах, стоимость которых не погашается;

▬ о принятых организацией сроках полезного использования по отдельным группам объектов;

▬ о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов и др.